EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. IPTU. Fato gerador em abstrato. Contribuintes: Proprietário, Possuidor a qualquer título, Titular do domínio útil, Superficiário. Constitucionalidade Parcial da tributação da posse. Obrigação “ex re”.

I - Questão relevante decorre a respeito da definição do sujeito passivo do Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU) e sua delimitação. Verificar-se-á a respeito da recepção ou não do Código Tribunal Nacional pela Constituição Federal.

II. Passemos à análise do tema.

II.1 - DA DEFINIÇÃO DE TRIBUTO: Primeiramente, importa definir o que é tributo[1]. Conforme o artigo 3º do Código Tributário Nacional: “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.” Segundo o voto do Ministro Carlos Velloso:

“Os tributos, nas suas diversas espécies, compõem o Sistema Constitucional Tributário brasileiro, que a Constituição inscreve nos seus artigos 145 a 162. Tributo, sabemos todos, encontra definição no artigo 3º do CTN, definição que se resume, em termos jurídicos, no constituir ele uma obrigação que a lei impõe às pessoas,de entrega de uma certa importância em dinheiro ao Estado. As obrigações são voluntárias ou legais. As primeiras decorrem da vontade das partes, assim, do contrato; as legais resultam da lei, por isso são denominadas obrigações ex lege e podem ser encontradas tanto no direito público quanto no direito privado. A obrigação tributária, obrigação ex lege, a mais importante do direito público, ‘nasce de um fato qualquer da vida concreta, que antes havia sido qualificado pela lei como apto a determinar o seu nascimento.’ (Geraldo Ataliba, ‘Hermenêutica e Sistema Constitucional Tributário’, in ‘Diritto e pratica tributaria’, volume L, Padova, Cedam, 1979).” (ADI 447, Rel. Min. Octávio Gallotti, voto do Min. Carlos Velloso, julgamento em 5-6-91, DJ de 5-3-93)

O Município tem a obrigação, nos termos do art. 11 da Lei Complementar n° 101/2000, de instituir, cobrar e efetivamente arrecadar todos os tributos de sua competência, dentre os quais, o IPTU, sob pena de renúncia de receita.

Trata-se de dever fundamental o pagamento de tributos[2], porquanto se constitui em forma de contribuir com o gasto público.

II.2 – CONCEITO DE FATO GERADOR: Fato gerador pode ser classificado em fato gerador em abstrato e fato gerador em concreto[3]. A expressão fato gerador é equívoca porque pode significar qualquer uma das espécies mencionadas, embora a maioria da doutrina a utilize no segundo sentido.

Fato gerador em abstrato é também denominado de hipótese de incidência. Conforme aponta Machado[4], é a descrição que se encontra inserida no texto da lei, a qual é suficiente e necessária para o surgimento da obrigação tributária[5]. Por seu turno, o fato gerador em concreto, também denominado de fato imponível, é a ocorrência, no mundo dos fatos, do fato gerador em abstrato.

A Constituição da República, ao definir as competências tributárias de cada ente político, está indicando e descrevendo os fatos genéricos passíveis de tributação; os quais revelam, invariavelmente, fatos signos de riqueza. Fato gerador em abstrato, destarte, é a descrição na lei de um fato de possível ocorrência, o qual, uma vez ocorrido, ensejará à obrigação tributária, o dever quanto ao pagamento do tributo.

Conforme preceitua o já mencionado art. 114 do Código Tributário Nacional: “o fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência”.

Segundo ensina o mestre RUY BARBOSA NOGUEIRA: “fato gerador do tributo é o conjunto dos pressupostos abstratos descritos na norma de direito material, de cuja concreta realização decorrem os efeitos jurídicos previstos”.

Ocorrido o fato gerador, deverá ocorrer o lançamento. Em síntese[6], podemos afirmar que lançamento é um procedimento administrativo, o qual tem por desiderato observar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, determinar a matéria tributável, calcular o quantum de tributo devido, apontar o sujeito passivo e, eventualmente, cominar a penalidade aplicável. Assim, o lançamento constitui o crédito tributário. Impende, de outra banda, gizar o conceito de lançamento tecido por Hugo de Brito Machado[7]:

Lançamento tributário, portanto, é o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, identificar o seu sujeito passivo, determinar a matéria tributável e calcular ou por outra forma definir o montante do crédito tributário, aplicando, se for o caso, a penalidade aplicável. Esta é a definição de lançamento, contida no art. 142 do Código Tributário Nacional, com alterações decorrentes da interpretação sistemática da referida norma, como acima demonstrado.

II.3 DA PREVISÃO CONSTITUCIONAL: Estabelece a Constituição Federal, em seu artigo 156:

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana;

Paulsen[8] anota ser a base econômica propriedade predial e territorial urbana como o suporte econômico à tributação do IPTU. Ainda, destaca-se que o sujeito ativo para a instituição do IPTU é o Município da localização do bem imóvel.

II.4 DO FATO GERADOR EM ABSTRATO DO IPTU: O Código Tributário Nacional explicita os elementos do fato gerador em abstrato do tributo em exame. Conforme preceitua o artigo 32 do Código Tribunal Nacional:

Art. 32. O imposto, de competência dos Municípios, sobre a propriedade predial e territorial urbana tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município.

O Ministro Luiz Fux referiu:

(...) 1. O IPTU, na sua configuração constitucional, incide sobre a propriedade predial e territorial urbana, cujo conceito pressuposto pela Carta Magna envolve a faculdade de usar, de gozar e de dispor, sendo a propriedade a revelação de riqueza capaz de ensejar a sujeição do seu titular a esse imposto de competência municipal.(...)

(REsp 772.443/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 21.08.2007, DJ 20.09.2007 p. 226)

Dessarte, com supedâneo no Código Tribunal Nacional, o fato gerador do Imposto Predial e Territorial Urbano é a propriedade, o domínio útil ou a posse a qualquer título de prédio ou terreno urbano, conforme veremos a seguir.

A localização do imóvel, em terreno urbano ou rural, dá ensejo a tributação pelo imposto em apreço ou pelo Imposto Territorial Rural. Tal discussão é ampla, complexa e foge dos objetivos deste estudo.

II.5 DO CONTRIBUINTE DO IPTU:

II.5.1 Considerações gerais a respeito de sujeito passivo tributário: O Código Tributário Nacional dá a conceituação legal de sujeito passivo da relação jurídico tributária, ao estipular em seus artigos 121 e 122:

Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.

 Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:

 I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;

 II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.

 Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto.

Machado[9] conceitua sujeito passivo como sendo a pessoa natural ou jurídica que está obrigada ao cumprimento da obrigação tributária. O sujeito passivo da relação tributária principal[10] está obrigado a pagar (a dar) um tributo ou uma penalidade pecuniária. [11]

O sujeito passivo pode ser direto ou indireto. O primeiro é o que possui relação de fato com a hipótese de incidência[12]. É o que o CTN denomina de contribuinte, isto é, aquele que possui relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador. O segundo, embora não tenha relação direta com o fato[13], “está obrigado ao pagamento”[14], porque possui uma relação jurídica com hipótese de incidência e, não sendo contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei. [15]

II.5.2 DO CONTRIBUINTE DO IPTU: De acordo com o artigo 34 do Código Tribunal Nacional:

Art. 34. Contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título.

Mister referir ter o Estatuto das Cidades (Lei Federal nº 10.257/2001), em seu artigo 21, apontado o superficiário como contribuinte do IPTU, “verbo ad verbum”:

§ 3o O superficiário responderá integralmente pelos encargos e tributos que incidirem sobre a propriedade superficiária, arcando, ainda, proporcionalmente à sua parcela de ocupação efetiva, com os encargos e tributos sobre a área objeto da concessão do direito de superfície, salvo disposição em contrário do contrato respectivo.

Dessarte, são contribuintes do IPTU o proprietário, o superficiário, o titular do domínio útil ou seu possuidor a qualquer título. Nos próximos itens, estudaremos mais detalhadamente os conceitos de proprietário, titular do domínio útil, possuidor a qualquer título e superficiário.

II.6 DA PROPRIEDADE

No azo, mister definir o que é propriedade e como se dá sua transferência para efeitos legais.

II.6.1 Conceito de propriedade: Propriedade é, segundo Maria Helena Diniz[16] “o direito que a pessoa física ou jurídica tem, dentro dos limites normativos, de usar, gozar e dispor de uma coisa corpórea ou incorpórea, bem como de reinvindicar de quem injustamente a detenha”.Conforme o artigo 1228 do Código Civil:

Art. 1.228. O proprietário tem a faculdade de usar, gozar e dispor da coisa, e o direito de reavê-la do poder de quem quer que injustamente a possua ou detenha.

O direito de propriedade é o mais amplo dos direitos reais, é perpétuo e exclusivo[17]. Ademais, pelo direito de propriedade a “coisa fica submetida à vontade monopolística de uma pessoa, apenas limitada pela lei, pelas suas funções sociais ou por atos de vontade”. [18]

II.6.2 Das Formas de Aquisição da Propriedade Imobiliária: De acordo com o Direito Civil, existem quatro formas de aquisição da propriedade imobiliária: através do Registro, da Usucapião, da Acessão e da Sucessão Hereditária (Parte Especial, Livro III, Título III, Capítulo II: Da aquisição da propriedade imóvel). Afora estas quatro hipóteses, não há transferência legal da propriedade imobiliária.

Mister referir, ainda, a existência de dois modos de aquisição: originário e derivado. A aquisição originária é aquela em que o indivíduo se torna proprietário do imóvel independentemente de manifestação de vontade do antigo proprietário. [19] Por seu turno, na aquisição derivada haverá manifestação de vontade do dono primevo. [20]

Outrossim, impende destacar que é necessário o competente registro no cartório de Registro de Imóveis para a perfectibilização da transferência de domínio. Nos termos do artigo 1245 do Código Civil: Transfere-se entre vivos a propriedade mediante o registro do título translativo no Registro de Imóveis.

II.6.3 Como cediço, comumente se transfere a posse do imóvel e sua propriedade sem as formalidades legais. Como destacado no artigo 1245 do Código Civil: Transfere-se entre vivos a propriedade mediante o registro do título translativo no Registro de Imóveis. O parágrafo primeiro do aludido artigo destaca:

Art. 1.245. Transfere-se entre vivos a propriedade mediante o registro do título translativo no Registro de Imóveis.

§ 1^o Enquanto não se registrar o título translativo, o alienante continua a ser havido como dono do imóvel.

Maria Helena Diniz[21] obtempera:

O registro de imóveis tem por finalidade a obtenção da aquisição da propriedade inter vivos, pois o contrato, a título oneroso ou gratuito, apenas produz efeitos pessoais ou obrigacionais.

Logo, enquanto não se registrar o título, que deve ser público, o alienante continua a ser havido como proprietário do imóvel. Vejamos o melhor entendimento a respeito:

DIREITO TRIBUTÁRIO E FISCAL. EMBARGOS A EXECUÇÃO FISCAL.

Imóvel transferido por via de contrato de promessa de compra e venda; ônus tributário carregado a al que não o proprietário. Impossibilidade, eis que a propriedade se transfere pelo registro no álbum imobiliário, sobre incidir na espécie seqüela tributária sobre o bem. Embargos desacolhidos.Recurso desprovido.

(Apelação Cível. Segunda Câmara Cível. Nº 70001856442. APELANTE: CAEME CONSTRUCAO E INCORPORACAO LTDA. APELADO: MUNICIPIO DE XANGRILA) [Grifou-se]

TRIBUTÁRIO E FISCAL. EMBARGOS À EXECUÇÃO. IPTU. CONTRIBUINTE. CONTRATO DE COMPRA E VENDA. PRESCRIÇÃO. -Contribuinte, para efeitos do IPTU, é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio, ou o seu possuidor a qualquer título. Não há como elidir a responsabilidade daquele cujo nome consta no Registro de Imóveis, pela simples existência de contrato particular de compra e venda. -Nas hipóteses do IPTU o crédito tributário constitui-se no exercício em que ocorreu o lançamento do imposto. Reconhecida a prescrição da ação em relação aos impostos constituídos mais de cinco anos antes da citação inicial. -Recurso parcialmente provido. (Apelação Cível Nº 70009225467, Vigésima Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Leila Vani Pandolfo Machado, Julgado em 09/12/2004) [Grifou-se]

O magistrado Túlio de Oliveira Martins assim fundamentou:

“(...) Efetivamente a responsabilidade tributária é do proprietário do imóvel, e este direito real (a propriedade) não se transmite por contrato de compra e venda, que gera apenas direitos pessoais; no caso em tela a parte buscou elidir-se da carga impositiva por mera cláusula em contra “inter partes”. Observo ainda que tecnicamente o imóvel pertence à embargante e está gravado por seqüela tributária, pois por tributos gerados pelo domínio do bem responde o próprio bem. (...)”[Grifou-se]

II.6.4 Além de contratos de transferência de domínio sem as formalidades do citado artigo 1245 do Código Civil não terem o condão de modificar legalmente a propriedade imobiliária, importa destacar, nos termos do artigo 123 do Código Tributário Nacional, não serem as convenções particulares opostas em face da Fazenda. Assim reza a norma:

Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.

Portanto, a transferência da propriedade sem as formalidades mencionadas não tem o condão de afastar a responsabilidade tributária do alienante.

II.7. DO POSSUIDOR A QUALQUER TÍTULO: O artigo 34 do Código Tribunal Nacional destaca ser contribuinte do IPTU, além do proprietário do imóvel, o seu possuidor a qualquer título.

II.7.1. CONCEITO: No Código Civil, o conceito de possuidor vem elencado no artigo 1.196, o qual reza:

Art. 1.196. Considera-se possuidor todo aquele que tem de fato o exercício, pleno ou não, de algum dos poderes inerentes à propriedade.

Conforme Maria Helena Diniz[22]:

Segundo Ihering, a posse é a exteriorização ou visibilidade do domínio, ou seja, a relação exterior intencional existente normalmente entre a pessoa e a coisa, tendo em vista a função econômica desta.

Maria Helena Diniz[23] refere serem elementos constitutivos da posse:

“(a) o corpus, exterioridade da propriedade que consiste no estado normal das coisas, sob o qual desempenham a função econômica de servir e pelo qual o homem distingue quem possui e quem não possui;

(b) o animus, que já está incluído no corpus, indicando o modo como o proprietário age em face do bem de que é possuidor. Com isso, o corpus é o único elemento visível e suscetível de comprovação, estando vinculado ao animus, do qual é manifestação externa. A dispensa da intenção de dono na caracterização da posse permite considerar como possuidores, além do proprietário, o locatário, o comodatário, o depositário, etc.

Maria Helena Diniz[24] define possuidor como sendo aquele que possui “o pleno exercício de fato dos poderes constitutivos do domínio ou somente de algum deles, como no caso dos direitos reais sobre coisa alheia, como o usufruto, a servidão, etc.”

A aquisição da posse vem disciplinada pelo artigo 1204 do Código Civil:

Art. 1.204. Adquire-se a posse desde o momento em que se torna possível o exercício, em nome próprio, de qualquer dos poderes inerentes à propriedade.

A jurisprudência tem afirmado:

DIREITO TRIBUTÁRIO E FISCAL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. IPTU E TAXAS. SUJEITO PASSIVO. COMODATÁRIO. AUSÊNCIA DE ANUMUS DOMINI. QUESTÃO PASSÍVEL DE SER DIRIMIDA NA EXECUÇÃO. DELIMITAÇÃO DA ÁREA SOBRE A QUAL O EMBARGANTE EXERCE A POSSE. IMPOSSIBILIDADE. DESACOLHIMENTO DOS EMBARGOS. O IPTU tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse do bem imóvel, sendo contribuinte do imposto o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil ou o seu possuidor a qualquer título. No tocante à posse, o sujeito passivo do IPTU é aquele que pode ser proprietário, com ânimo de dono, insuficiente a posse despida de tal requisito, como a do locatário ou a do comodatário, podendo a questão ser dirimida nos próprios autos da execução. (...). Apelação desprovida. (Apelação Cível Nº 70021810908, Vigésima Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Carlos Eduardo Zietlow Duro, Julgado em 22/11/2007)

TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO. IPTU.

USUFRUTUÁRIO. LEGITIMIDADE.

I - Consoante jurisprudência desta Corte, o usufrutuário tem legitimidade para questionar a cobrança de IPTU.

II - "Segundo lição do saudoso mestre Pontes de Miranda, "o direito de usufruto compreende o usar e fruir, ainda que não exerça, e a pretensão a que outrem, inclusive o dono, se o há, do bem, ou do patrimônio, se abstenha de intromissão tal que fira o uso e a fruição exclusivos. É direito, erga omnes, de exclusividade do usar e do fruir'. O renomado jurista perlustra, ainda, acerca do dever do usufrutuário de suportar certos encargos, que "os encargos públicos ordinários são os impostos e taxas, que supõem uso e fruto da propriedade, como o imposto territorial e o predial". Na mesma linha de raciocínio, este Superior Tribunal de Justiça, ao apreciar a matéria, assentou que, "em tese, o sujeito passivo do IPTU é o proprietário e não o possuidor, a qualquer título (...) Ocorre que, em certas circunstâncias, a posse tem configuração jurídica de título próprio, de investidura do seu titular como se proprietário fosse. É o caso do usufrutuário que, como todos sabemos, tem a obrigação de proteger a coisa como se detivesse o domínio" (REsp 203.098/SP, Rel. Min. Carlos Alberto Menezes Direito, DJ 8.3.2000)." (REsp nº 691.714/SC, Rel. Min. FRANCIULLI NETTO, DJ de 27/06/05) III - Agravo regimental improvido.

(Superior Tribunal de Justiça, AgRg no REsp 698.041/RJ, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 06.12.2005, DJ 06.03.2006 p. 193) [Grifou-se]

II.7.2 Da Inconstitucionalidade da posse como fato gerador do IPTU: Alguns juristas têm afirmado ser inconstitucional o Código Tribunal Nacional quando fixa como um dos fatos geradores do IPTU a POSSE e a fixação do possuidor a qualquer título como contribuinte do tributo, porquanto a Constituição Federal assevera incidir o IPTU sobre a propriedade.

Leandro Paulsen[25] observa ser inconstitucional a colocação de contribuinte do IPTU o não-proprietário do imóvel. Leciona ainda: “A riqueza revelada pela propriedade predial e territorial urbana é que é dada à tributação. Assim, não se pode tributar senão a propriedade (...)”

Paulsen[26] anota ser a base economia propriedade predial e territorial urbana como o suporte econômico à tributação do IPTU. Em razão disso, defende a inconstitucionalidade dos artigos 32 e 34 do Código Tribunal Nacional quando apontam a posse como fato gerador do IPTU e o possuidor como contribuinte. Assevera:

“Entendemos que os arts. 32 e 34 do CTN, no que desbordam do conceito de propriedade e de proprietário, são incompatíveis com o texto constitucional, não ensejando validamente a tributação do domínio útil e da posse, bem como a exigência do IPTU dos respectivos titulares. De fato, note-se que é a riqueza revelada pela propriedade que é dada à tributação. Assim, não se pode tributar senão a propriedade e senão quem revela tal riqueza. A titularidade de qualquer outro direito real revela menor riqueza e, o que importa, não foram os demais direitos reais previstos constitucionalmente como ensejadores da instituição de impostos.”

Nesse mesmo diapasão, é o escólio de Jayr Viégas Gavaldão Júnior[27], o qual assevera ser inconstitucional o artigo 32 do Código Tribunal Nacional ao tributar a posse. Ministra:

“Tendo em conta o conceito de propriedade, já definido no âmbito do sistema constitucional, entendemos consentâneo com o sistema tributário vigente anunciar que o artigo 32 do Código Tribunal Nacional é inconstitucional. Isso porque o dispositivo legal desfigurou a competência municipal para instituição do IPTU, permitindo a incidência do imposto sobre relações jurídicas diversas daquela designada na propriedade.”

II.7.3 Outros mitigam a inconstitucionalidade, defendendo ser possível tributar a posse do imóvel quando na posse está presente o animus domini:

“Animus domini” é o ânimo subjetivo de o possuidor de ter a coisa como se proprietário fosse. É a vontade de ter o bem como seu. “É a vontade de proceder como habitualmente procede o proprietário”[28]. Gisele Leite, com propriedade, conceitua o instituto:

“Animus domini – que é o elemento interior, psíquico ou subjetivo representado pela intenção que tem o possuidor de ser o dono da coisa, é o elemento mais caracterizador da teoria de Savigny e, por tal razão, consagra a tese como subjetiva.” [29]

A respeito, aduz Joseli Lima Magalhães:

‘Animus domini é a intenção do dono de ter como sua a coisa possuída, de ser realmente o titular do direito sobre a coisa. No caso, desde a aquisição do bem, o suplicante tem como seu o veículo objeto da lide, com o animus domini - tendo com sua a propriedade do veículo caminhão Mercedes-Bens, tanto é verdade, que vem pagando normalmente o IPVA (imposto sobre veículos automotores) e o Seguro Obrigatório, conforme se pode constatar pelos documentos inclusos nos autos (doc. 05 e 06).” [30]

O Desembargador Henrique Osvaldo Poeta Roenick asseverou, nas razões de decidir da Apelação Cível Nº 70011098001:

 “A expressão contida na regra do art. 34, do CTN - possuidor a qualquer título - não consta da nova ordem constitucional, pois o art. 156 da CF define que compete aos Municípios instituir imposto sobre propriedade predial e territorial urbana. A posse não está prevista, isoladamente, pela atual Constituição da República, como fonte tributável de bens imóveis. Assim, tal regra constitucional, analisada em consonância com o art. 110 do CTN, não deixa mais qualquer margem à dúvida: com o advento da nova Carta Política, não mais há de se falar sobre a possibilidade de ser o possuidor a qualquer título contribuinte de IPTU. Assim também o art. 130, do CTN, dispondo que o créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade (não mais possuidor pela Carta Constitucional), sub-rogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes.’ (...)

Contudo, e evidentemente, que, em situações excepcionais, se poderá tornar a posse como fato gerador do tributo, até porque, como se sabe é ela um dos elementos da propriedade, ou, como referem alguns doutrinadores a posse não é apenas a exterioridade do domínio, mas a exterioridade dos direitos inerentes à propriedade. E tal se poderá considerar, por exemplo, quando ausente ou desconhecida a titularidade sobre o imóvel, o ocupante exerce posse com ânimo de dono, ou seja, a posse “ad usucapionem”. Ou, ainda, nas hipóteses nítidas de promessa de compra (ainda que sem averbação do Ofício Imobiliário), com induvidosa transferência da posse ao promitente comprador, que passa a ocupar imóvel com ânimo de dono. [31]

O Superior Tribunal de Justiça já decidiu, em julgado do Ministrado José Delgado, ser o possuidor com animus domini sujeito passivo do IPTU. Assim, de acordo com o julgado, não é qualquer posse que configure a tributação por IPTU, “in verbis”:

 ‘TRIBUTÁRIO. CONTRATO DE CONCESSÃO DE USO. IPTU. INEXIGÊNCIA.

1. O contrato de concessão de uso é negócio jurídico bilateral de natureza pessoal.

2. Não há elementos jurídicos determinando que, para fins tributários, o contrato de concessão de uso seja equiparado ao domínio útil de bem.

3. O contribuinte do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana é o proprietário do imóvel, titular do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou seu possuidor a qualquer título (art. 32 do CTN).

4. Só é contribuinte do IPTU quem tenha o animus dominis, que pode ser expresso pelo exercício da posse ou do próprio domínio.

5. A concessão de uso é um contrato bilateral típico que não caracteriza expressão de animus dominis.

6. A posse exercida pelo cessionário, no contrato de concessão de uso, é expressiva, apenas, no negócio jurídico pessoal celebrado.

Não exterioriza propriedade, nem abre espaço para se considerar o cessionário como possuidor.

7. Recurso improvido.”

(Superior Tribunal de Justiça: REsp 681.406/RJ, Rel. Ministro JOSÉ DELGADO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 07.12.2004, DJ 28.02.2005 p. 252)

II.7.4 DA POSSE AD USUCAPIONEM: Outros mitigam a inconstitucionalidade da tributação da posse, defendendo ser possível tributá-la quando na posse está presente os requisitos para a aquisição da propriedade por usucapião. Dessa forma, tem-se entendido que a posse para fins de tributação de IPTU é aquela em que o possuidor tem “posse ad usucapione”. Ricardo Gomes da Silva aclara o instituto[32]:

 “Quanto à ‘posse ad usucapionem’, os juristas atuais a classificam como aquela capaz de deferir a seu titular o usucapião da coisa gerando o seu domínio. Para isto hão de ser supridos requisitos legais tais como a aquisição pela posse mansa e pacífica, com justo título e boa fé, por um período de dez anos entre presentes ou de quinze entre ausentes (Código Civil, artigo 551).”

Vários julgados têm decidido no sentido de o possuidor a qualquer título ser aquele que possui a “posse ad usucapionem”. A respeito, acórdãos do Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul:

EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. PROPRIEDADE. ILEGITIMIDADE PASSIVA. PRESCRIÇÃO. EXCESSO.

1. O proprietário, enquanto não regularizado o loteamento, responde pelo IPTU, salvo se comprovado que os adquirentes detêm posse ad usucapionem. Hipótese em que esta prova não foi feita. (...) RECURSO DESPROVIDO. (Apelação Cível Nº 70004228706, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Maria Isabel de Azevedo Souza, Julgado em 29/05/2002)

EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. NOTIFICAÇÃO. FATO GERADOR. CONTRIBUINTE. PROPRIEDADE. POSSUIDOR. PRESCRIÇÃO. (...) 2. O sujeito passivo da obrigação tributária do IPTU é o proprietário ou o possuidor que pode ser proprietário da coisa. Hipótese em que aquele em cujo nome está registrado o imóvel no álbum imobiliário não demonstrou que outrem detém a posse ad usucapionem do imóvel. (...) (Apelação e Reexame Necessário Nº 70002785756, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Maria Isabel de Azevedo Souza, Julgado em 15/08/2001)

APELAÇÃO CÍVEL. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. FATO GERADOR. POSSUIDOR. INEXISTÊNCIA DE PROVA DE POSSE COM ÂNIMO DE DONO. ILEGITIMIDADE PASSIVA DO EMBARGANTE. EXTINÇÃO DA EXECUÇÃO. O IPTU tem como fato gerador exclusivamente a propriedade, nos termos do art. 156, I, da CF, cabendo ao Município fazer prova de que o embargante figurava como possuidor com ânimo de dono, para fins de torná-lo responsável tributário pelo IPTU incidente sobre imóvel. Inexistente prova suficiente nesse sentido, há ser reconhecida a ilegitimidade passiva do embargante. Não consta da ordem constitucional a possibilidade de ser o possuidor a qualquer título contribuinte do IPTU, a não ser em situações excepcionais, não configurada nos autos. APELAÇÃO PROVIDA. (Apelação Cível Nº 70014156228, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Arno Werlang, Julgado em 11/04/2007)

APELAÇÃO CÍVEL. CIVIL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. LOCATÁRIO. ILEGITIMIDADE ATIVA. O IPTU tem como fato gerador a propriedade do imóvel (art. 156, I, CF). Adquire-se a propriedade imóvel pelo usucapião (arts. 1.238 a 1.244, CCB/2002), pelo registro do título translativo no Registro de Imóveis (arts. 1.245 a 1.247, CCB/2002) ou pela acessão (arts. 1.248 a 1.259, CCB/2002). A circunstância de o locatário, por liberalidade, garantir o débito em cobrança executiva, não tem o condão de legitimá-lo para agir em nome dos executados. Dentro do conceito de `possuidor a qualquer título¿ a que alude o art. 34 do CTN incluem-se, tão-somente, as formas de aquisição da posse ad usucapionem, não se incluindo o locatário, que detém a posse indireta do imóvel. Ademais, o art. 123 do CTN veda a oposição contra a Fazenda Pública de convenções particulares que modifiquem a definição legal do sujeito passivo da obrigação tributária. Precedentes do STJ. APELO DESPROVIDO. (Apelação Cível Nº 70014798136, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Adão Sérgio do Nascimento Cassiano, Julgado em 07/03/2007)

Nesse diapasão, é a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça:

TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IPTU. LOCATÁRIO. ILEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM. ARTS. 34, 121 E 123 DO CTN. PRECEDENTES. (...)

3. “Contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título” (art. 34 do CTN). O “possuidor a qualquer título” refere-se, tão-somente, para situações em que ocorre posse ad usucapionem, não inserida nesta seara a posse indireta exercida pelo locatário. (...)(REsp 818.618/RJ, Rel. Ministro JOSÉ DELGADO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 06.04.2006, DJ 02.05.2006 p. 273)

Em sentido contrário, Jayr Viégas Gavaldão Júnior[33] assevera ser inconstitucional a tributação da posse como fato gerador do IPTU, mesmo em se tratando da posse ad usucapionem. Assevera:

“Mesmo a denominada posse usucapionem, que exprime a intenção na aquisição, pelo seu titular, da propriedade, não é outra senão a relação jurídica de posse, conforme determinado pelos preceitos pertinentes. Tal classificação identifica, apenas, os requisitos que devem apresentar a relação de posse necessários e suficientes ao surgimento de uma relação de propriedade, nos termos do regramento civil.”.

Ousamos discordar de Jayr Gavaldão, uma vez que perfectibilizada a usucapião, tem-se que nasce a propriedade imobiliária em favor do usucapiente. Gize-se que a sentença da ação de usucapião tem natureza declaratória, com supedâneo no artigo 941 do Código de Processo Civil, o qual refere: "Compete a ação de usucapião ao possuidor para que se declare, nos termos da lei, o domínio do imóvel ou a servidão predial." Nesse sentido:

“A ação de usucapião não tem como finalidade constituir um direito para o autor. Na verdade, adquire-se o domínio do bem pela usucapião, uma vez preenchidos os requisitos legais ligados à posse ad usucapionem e transcorrido o lapso temporal exigido pela lei. A sentença proferida na ação de usucapião apenas reconhece, com força de coisa julgada, o domínio preexistente do autor sobre o bem objeto da prescrição aquisitiva.

A transcrição da sentença de usucapião no registro de imóveis, portanto, não transfere a propriedade ao usucapiente, como ocorre na transcrição de título decorrente de negócio jurídico inter vivos; ela apenas dá publicidade ao ato judicial declaratório.”[34]

Como visto, a tributação do possuidor a qualquer título vem suscitando inúmeros posicionamentos no sentido de sua inconstitucionalidade.  Predomina o entendimento de os artigos 31 e 34 do Código Tribunal Nacional terem sido parcialmente recepcionados pelo Ordenamento Constitucional vigente.  Prevalece, pois, a tese de sua constitucionalidade parcial.

Dessa forma, para parte da doutrina e da jurisprudência, a legitimação passiva do possuidor tão-somente se configura quando possuir este posse com animus domini, a qual pode se configurar com a aquisição da propriedade sem os requisitos antes mencionados, ou quando possuir “posse ad usucapionem”.

II.7.5 No que pertine à tributação do locatário, o Superior Tribunal de Justiça tem entendido não ser este possuidor a qualquer título para efeitos de tributação pelo IPTU:

“O STJ pacificou o entendimento de que o locatário, embora possuidor, não se enquadra no art. 34 do CTN, pois é pessoa estranha à relação jurídico-tributária, devendo ser decretada sua ilegitimidade para propor ação que envolva o pagamento de IPTU e outras taxas”.(RESP 705097/SP, de 2005).

TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IPTU. LOCATÁRIO. ILEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM. ARTS. 34, 121 E 123 DO CTN. PRECEDENTES. (...)

2. O Superior Tribunal de Justiça possui vastidão de precedentes no sentido de que o locatário é parte ativa ilegítima para impugnar lançamento de IPTU, pois não se enquadra na sujeição passiva como contribuinte e nem como responsável tributário (arts. 121 e 123 do CTN).

(...) 5. O contrato de locação, com cláusula determinando a responsabilidade do inquilino pela liquidação do IPTU, não pode ser oponível à certidão de pagamento de imposto.

6. Recurso provido. (REsp 818.618/RJ, Rel. Ministro JOSÉ DELGADO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 06.04.2006, DJ 02.05.2006 p. 273)

TRIBUTÁRIO – IPTU – CONTRIBUINTE – ART. 34 DO CTN.(...) 2. A jurisprudência do STJ tem entendido que as hipóteses são estabelecidas pela lei, mas estão restritas às relações de direito real, excluindo-se da incidência o locatário, por exemplo, que é possuidor direto, mas não é contribuinte do IPTU.

3. Hipótese em que se estabeleceu mais uma incidência, fora do alcance da norma, para atribuir sujeição passiva a quem figure como proprietário no cadastro municipal, mesmo que não mais esteja relacionado com o imóvel.

4. Recurso especial provido. (REsp 810.800/MG, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 17.08.2006, DJ 04.09.2006 p. 253)

 “O locatário, por não deter a condição de contribuinte, não possui legitimidade ativa para impetrar mandado de segurança objetivando o não-recolhimento de IPTU e taxas” e “É cediço na Corte que o locatário é parte ilegítima para impugnar o lançamento do IPTU, porquanto não se enquadra na sujeição passiva como contribuinte e nem como responsável tributário. (RESP 656631/SP, de 2005)

“O locatário não se reveste da condição de contribuinte nem de responsável tributário, por isso, não possui legitimidade ativa para impugnar o lançamento do IPTU”. (RESP 299.563/SP de 2003).

 “A posse direta do locatário não exterioriza a propriedade, que continua do locador, só podendo deste ser cobrado o IPTU”. Embargos de Declaração no RESP 119515/SP, de 1998).

Embora não seja o locatário contribuinte do imposto em estudo, poderá, na relação jurídica existente com o locador, como obrigação civil (e não tributária), comprometer-se a efetuar o pagamento do valor correspondente ao devido ao Fisco a título de IPTU. Este pagamento poderá se dar diretamente ao Fisco ou posteriormente ao locador.

Não obstante, isto não torna o inquilino, de forma alguma, contribuinte do imposto, pois o débito permanecerá de responsabilidade do proprietário. Trata-se de obrigação civil, gize-se. Conforme asseverou Ronaldo Lindimar José Marton[35]:

É usual o locador, além de fixar o valor da locação, incluir no contrato a responsabilidade do inquilino pelo pagamento de despesas tais como o IPTU, a taxa de lixo e as quotas de condomínio. Em princípio, trata-se de cláusula livremente aceita pelo locatário. A cláusula contratual não altera a definição legal do contribuinte do IPTU, nem pode fazê-lo. O que os contratantes dispõe é que caberá ao locatário pagar a dívida tributária do proprietário, assumindo o locatário essa dívida como responsabilidade contratual perante o locador. O contrato não pode ser oposto à Fazenda Pública, permanecendo o proprietário como devedor tributário.

Nesse sentido, decidiu o Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul:

APELAÇÃO CÍVEL. CIVIL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. LOCATÁRIO. ILEGITIMIDADE ATIVA. O IPTU tem como fato gerador a propriedade do imóvel (art. 156, I, CF). (...) Dentro do conceito de `possuidor a qualquer título¿ a que alude o art. 34 do CTN incluem-se, tão-somente, as formas de aquisição da posse ad usucapionem, não se incluindo o locatário, que detém a posse indireta do imóvel. Ademais, o art. 123 do CTN veda a oposição contra a Fazenda Pública de convenções particulares que modifiquem a definição legal do sujeito passivo da obrigação tributária. Precedentes do STJ. APELO DESPROVIDO. (Apelação Cível Nº 70014798136, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Adão Sérgio do Nascimento Cassiano, Julgado em 07/03/2007)

Por conseguinte, o locatário não é sujeito passivo do IPTU, conquanto, na relação privada com o locador, poderá ser compelido a efetuar o pagamento do imposto em testilha. Nos termos do artigo 123 do Código Tribunal Nacional, o contrato de locação não poderá ser oposto em face do Fisco Municipal.

II.7.6 A tributação do possuidor a qualquer título vem suscitando inúmeros posicionamentos no sentido de sua inconstitucionalidade. Prevalece a tese de sua constitucionalidade parcial. Portanto, a tributação do possuidor somente será constitucional quando este possuir “animus domini” ou “posse ad usucapionem”;

II.8 TITULAR DO DOMÍNIO ÚTIL: No concernente à tributação do titular do domínio útil, passamos a analisar o que segue.

II.8.1 Conceito: Domínio útil é o direito do enfiteuta em relação ao senhorio na enfiteuse[36].

II.8.2 Inconstitucionalidade: Jayr Viégas Gavaldão Júnior[37] observa ser também a tributação do domínio útil inconstitucional, porquanto:

“A enfiteuse, como relação jurídica que é, conforma-se tendo uma relação de propriedade subjacente. A amplitude dos poderes conferidos ao enfiteuta em prejuízo do proprietário não suplanta a relação de propriedade, que remanesce, apesar de limitada.”

II.8.3 Constitucionalidade: O Superior Tribunal de Justiça já se manifestou ser constitucional a tributação do enfiteuta pelo tributo objeto de estudo, bem como não se transmitir a este a imunidade tributária da União:

TRIBUTÁRIO - IPTU - CONTRIBUINTE: ART. 34 DO CTN - IMÓVEL ENFITÊUTICO.

1. Por força do disposto no art. 34 do CTN, cabe ao detentor do domínio útil, o enfiteuta, o pagamento do IPTU.

2. A imunidade que possa ter o senhorio, detentor do domínio indireto, não se transmite ao enfiteuta.

3. Bem enfitêutico dado pela UNIÃO em aforamento.

4. Recurso especial conhecido e provido.

(REsp 267.099/BA, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 16.04.2002, DJ 27.05.2002 p. 152)

Portanto, constitucional é a cobrança de IPTU do titular do domínio útil, de acordo com o entendimento do STJ.

II.9 DO SUPERFICIÁRIO:Impende referir apontar o Estatuto das Cidades (Lei Federal nº 10.257/2001), em seu artigo 21, ser o superficiário contribuinte do IPTU, “verbo ad verbum”:

§ 3o O superficiário responderá integralmente pelos encargos e tributos que incidirem sobre a propriedade superficiária, arcando, ainda, proporcionalmente à sua parcela de ocupação efetiva, com os encargos e tributos sobre a área objeto da concessão do direito de superfície, salvo disposição em contrário do contrato respectivo.

Tal previsão veio também albergada pelo Código Civil, no artigo 1.371: “O superficiário responderá pelos encargos e tributos que incidirem sobre o imóvel.”

II.9.1 CONCEITO: A figura jurídica do superficiário vem prevista pelo Estatuto das Cidades (Lei Federal nº 10.257/2001), artigos 21 a 24, e no Código Civil, artigos 1.369 a 1.377.

Pelo instituto, o proprietário de imóvel urbano poderá conceder a terceiro, gratuitamente ou não, por tempo determinado ou não, o direito de superfície de seu terreno. O contrato deverá ser realizado mediante escritura pública, devidamente registrada no Cartório de Registro de Imóveis. Conforme o Código Civil:

Art. 1.369. O proprietário pode conceder a outrem o direito de construir ou de plantar em seu terreno, por tempo determinado, mediante escritura pública devidamente registrada no Cartório de Registro de Imóveis.

Parágrafo único. O direito de superfície não autoriza obra no subsolo, salvo se for inerente ao objeto da concessão.

II.9.2 Natureza Jurídica: A doutrina diverge a respeito da natureza jurídica do direito de superfície. A primeira corrente aduz possuir o direito de superfície natureza jurídica igual a de outros direitos reais limitados, tais como o usufruto[38]. Maria Helena Diniz[39] refere ser direito real limitado sobre coisa alheia de fruição. A segunda corrente qualifica o direito de superfície como um direito autônomo[40], separando a propriedade da superfície (do superficiário) e a do solo (do fundieiro).

II.9.3 Outrossim, cumpre referir ter a Primeira Jornada de Direito Civil (realizada em setembro de 2002 pelo Centro de Estudos Judiciário do Conselho da Justiça Federal), em seu Enunciado 94, aduzido a possibilidade de as partes transigirem a respeito da responsabilidade tributária:

“94 – Art. 1.371: As partes têm plena liberdade para deliberar, no contrato respectivo, sobre o rateio dos encargos e tributos que incidirão sobre a área objeto da concessão do direito de superfície.”

“Data maxima venia”, ousamos discordar deste enunciado no que se refere a obrigação de o Fisco observar tal acordo, nos termos do já mencionado artigo 123 do Código Tribunal Nacional (item II.6.4 deste artigo).

Conseguintemente, o titular do direito de superfície poderá também ser contribuinte do Imposto Predial e Territorial Urbano.

II.10 DA EXPRESSÃO “OU”: A expressão “OU” contida no artigo 34 do Código Tribunal Nacional vem sendo interpretada no sentido de ser tanto do proprietário, do titular do domínio útil ou do possuidor a qualquer título exigível a cobrança do tributo em liça. Ademais, a fisco pode optar por um ou por outro na execução. Nesse diapasão:

TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. CONTRATO DE PROMESSA DE COMPRA-E-VENDA. LEGITIMIDADE PASSIVA. PROPRIETÁRIO E POSSUIDOR.

1. "O art. 34 do CTN estabelece que contribuinte do IPTU "é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título". A existência de possuidor apto a ser considerado contribuinte do IPTU não implica a exclusão automática, do pólo passivo da obrigação tributária, do titular do domínio (assim entendido aquele que tem a propriedade registrada no Registro de Imóveis). Ao legislador municipal cabe eleger o sujeito passivo do tributo, contemplando qualquer das situações previstas no CTN.

Definindo a lei como contribuinte o proprietário, o titular do domínio útil, ou o possuidor a qualquer título, pode a autoridade administrativa optar por um ou por outro visando a facilitar o procedimento de arrecadação" (Precedente: Resp nº. 475.078/SP, 1ª T, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ dia 27.09.2004).

2. Recurso especial a que se dá provimento.

(REsp 1022439/SP, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA TURMA, julgado em 17.04.2008, DJ 14.05.2008 p. 1)

TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. CONTRATO DE PROMESSA DE COMPRA E VENDA. LEGITIMIDADE PASSIVA DO PROPRIETÁRIO DO IMÓVEL NÃO EXCLUÍDA PELA EXISTÊNCIA DE POSSUIDOR APTO A SOFRER A INCIDÊNCIA DO IMPOSTO.

1. "Definindo a lei como contribuinte o proprietário, o titular do domínio útil, ou o possuidor a qualquer título, pode a autoridade administrativa optar por um ou por outro visando a facilitar o procedimento de arrecadação." (REsp 927.275/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, 1ª Turma, DJ de 30/4/2007).

2. Recurso Especial conhecido e provido.

(REsp 712.998/RJ, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 04.09.2007, DJ 08.02.2008 p. 640)

PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. TAXAS.

LEGITIMIDADE ATIVA. CONTRATO DE PROMESSA DE COMPRA-E-VENDA.

PROPRIETÁRIO E POSSUIDOR. CONCOMITÂNCIA. (...)

4. O possuidor, na qualidade de promitente-comprador, pode ser considerado contribuinte do IPTU, CONJUNTAMENTE com o proprietário do imóvel, responsável pelo seu pagamento. (Precedentes: RESP n.º 784.101/SP, deste relator, DJ de 30.10.2006; REsp 774720 /RJ;

Relator Ministro Teori Albino Zavascki DJ 12.06.2006; REsp 793073/RS Relator Ministro Castro Meira DJ 20.02.2006; AgRg no REsp 754278/RJ Relator Ministro Francisco Falcão DJ 28.11.2005 REsp 475078/SP Relator Ministro Teori Albino Zavascki DJ 27.09.2004) 5. Recurso Especial desprovido.

(REsp 752.815/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 27.02.2007, DJ 15.03.2007 p. 265) Grifou-se.

II.11 OBRIGAÇÃO “EX RE”: Como cediço, a dívida oriunda do imóvel constitui-se em obrigação “ex re”, isto é, acompanha a coisa, qualquer que seja o seu proprietário ou possuidor. Reza o artigo 130 do Código Tribunal Nacional:

Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.

Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço.

Nesse diapasão, é a jurisprudência:

APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO DE RESSARCIMENTO. IPTU. PARCELAS EM ATRASO E ANTERIORES À COMPRA DO IMÓVEL. RESPONSABILIDADE. Conforme dispõe o CTN, o fato gerador do IPTU é a propriedade, o domínio útil ou a posse do imóvel (art. 32), sendo ¿contribuinte¿ o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título (art. 34). Assim que o imposto é pessoal, pois incide sobre o direito de propriedade do contribuinte. Trata-se de uma obrigação propter rem, ou seja, que decorre da titularidade de um direito real. Na hipótese, a autora, executada pelo Município, pagou por débito relativo ao IPTU correspondente a exercícios anteriores à compra. Ocorre que, por disposição legal, ao adquirir o imóvel, sub-rogou-se nos créditos tributários em aberto (art. 130, CTN). Além disso, verifica-se que, no momento da assinatura do instrumento de compra e venda, firmou documento através do qual, expressamente, assumia o débito relativo ao IPTU. Procedimento que somente vem a demonstrar a transparência da relação estabelecida, uma vez que, até mesmo, seria desnecessário, frente à disposição legal a respeito, o que também afasta o alegado vício de vontade. A existência de débito remanescente não significa ônus a gravar o imóvel. Sentença confirmada. APELO IMPROVIDO. (Apelação Cível Nº 70008919300, Nona Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Fabianne Breton Baisch, Julgado em 31/01/2006)

APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO. TRIBUTÁRIO E FISCAL. IMPOSTO PREDIAL E TERRITORIAL URBANO. MUNICÍPIO DE PORTO ALEGRE. PROGRESSIVIDADE INSTITUÍDA NA LC Nº 7/73 PELA LC Nº 212/89. INCONSTITUCIONALIDADE. PROCESSUAL CIVIL. LEGITIMIDADE. Conforme disposto no art. 34 do CTN, é considerado contribuinte do IPTU o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título. Havendo alienação do bem, sem prova de quitação do tributo, de acordo com o art. 130 do mesmo diploma legal, os créditos tributários sub-rogam-se na pessoa do adquirente, sendo esse o legitimado para propor ação visando à exoneração da exação. (...) APELAÇÃO DESPROVIDA. SENTENÇA MANTIDA EM REEXAME NECESSÁRIO. (Apelação e Reexame Necessário Nº 70012103859, Vigésima Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Rejane Maria Dias de Castro Bins, Julgado em 15/09/2005)

Logo, os débitos de IPTU ficam também a carga dos novos adquirentes, possuidores ou titulares do domínio útil.

Ademais, nos termos do já citado artigo 123 do Código Tributário Nacional, as convenções particulares entre as partes não são opostas em face da Fazenda.

Assim, perante o Fisco, tanto o vendedor quanto o adquirente respondem pelo tributo. Poderá o adquirente entrar com ação de regresso contra o vendedor.

III. EX POSITIS, obtempera-se:

(i) o IPTU, de acordo com a Constituição Federal, tem como fato gerador em abstrato a propriedade predial e territorial urbana;

(ii) o Código Tribunal Nacional explicita os elementos do imposto em liça, aduzindo ser fato gerador do IPTU: a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel;

(iii) o Estatuto das Cidades aponta ser o superficiário também contribuinte do IPTU;

(iv) portanto, são contribuintes do IPTU: o proprietário, o superficiário, o titular do domínio útil ou seu possuidor a qualquer título;

(v) de acordo com o Direito Civil, existem quatro formas de aquisição da propriedade imobiliária: através do Registro, da Usucapião, da Acessão e da Sucessão Hereditária. A transferência da propriedade fora destas hipóteses não tem o condão de afastar a tributação do contribuinte-alienante, mormente em atenção ao disposto no artigo 123 do Código Tribunal Nacional, o qual menciona não serem as convenções particulares opostas em face da Fazenda;

(vi) a tributação do possuidor a qualquer título vem suscitando inúmeros posicionamentos no sentido de sua inconstitucionalidade. Prevalece a tese de sua constitucionalidade parcial. Portanto, a tributação do possuidor somente será constitucional quando estive possuir “animus domini” ou “posse ad usucapionem”;

(vii) o locatário não é contribuinte do IPTU; podendo, no entanto, na relação privada com o locador, efetuar o pagamento do débito tributário;

(viii) o Superior Tribunal de Justiça tem entendido ser válida a tributação do titular do domínio útil, embora haja vozes em sentido contrário;

(ix) a dívida oriunda do imóvel constitui-se em obrigação “ex re”, isto é, acompanha a coisa, qualquer que seja o seu proprietário ou possuidor;

(x) a expressão “OU” contida no artigo 34 do Código Tribunal Nacional vem sendo interpretada no sentido de que tanto do proprietário, do titular do domínio útil ou do possuidor a qualquer título pode ser exigida a cobrança do tributo em liça. Ademais, a fisco pode optar por um ou por outro na execução.