RESUMO: O presente estudo visa a abordar a questão da existência ou não do lançamento tributário no âmbito do processo do trabalho após as alterações inseridas pela EC nº20/98 no artigo 114 da CF/88, a autoridade responsável pela apuração das contribuições sociais devidas em decorrência da sentença trabalhistae o significado da expressão “de ofício” constante no texto constitucional, com suas implicações práticas.

PALAVRAS-CHAVE: Contribuições Sociais. Justiça do Trabalho. Título Executivo. Lançamento. Decadência. Prescrição.

INTRODUÇÃO

A Emenda Constitucional nº 20/98 inseriu o §3º ao artigo 114 da CF/88[1], atribuindo à Justiça do Trabalho a competência para executar, de ofício, as contribuições sociais previstas no artigo 195, I, “a” e II, decorrentes das sentenças por ela proferidas. A Emenda Constitucional nº 45/04, por sua vez, procedeu a novas alterações no artigo 114, e esta competência passou a ser prevista no inciso VIII, in verbis:

Art. 114. Compete à Justiça do Trabalho processar e julgar: 

[...]

VIII a execução, de ofício, das contribuições sociais previstas no art. 195, I, a , e II, e seus acréscimos legais, decorrentes das sentenças que proferir;

[...].

Até então, as contribuições sociais decorrentes das sentenças trabalhistas, assim como todos os demais tributos federais, eram executadas na Justiça Federal após prévio lançamento pela autoridade fiscal e inscrição em dívida ativa.

A Emenda 20 trouxe para o juiz trabalhista a responsabilidade pela cobrança desse tributo, de modo que a execução passou a não depender da iniciativa do credor tributário[2].

Pretendemos discutir aqui as implicações jurídicas da introdução do §3º ao artigo 114 da Constituição, mais especificamentese a cobrança “exofficio” do tributo exige prévio lançamento a ser efetuado pelo próprio magistrado ou se esta cobrança independe de qualquer “acertamento” nos moldes em que usualmente ocorrem nas execuções fiscais, uma vez que, a nosso ver, este é o cerne da questão.

Superado esse problema, abordamos a questão da responsabilidade pela elaboração dos cálculos das contribuições, bem como a possibilidade de aplicação, no processo do trabalho, dos institutos tributários da decadência e da prescrição.

O LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO 

1. Conceito

A definição legal de lançamento tributário está no artigo 142 do Código Tributário Nacional (CTN), nos seguintes termos, in verbis:

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.[3]

Doutrinariamente, porém, não há um consenso quanto à conceituação de lançamento, sendo inúmeras as críticas ao texto normativo.

Entretanto, não pretendemos aqui entrar em tão obscuras discussões: se o lançamento é ato ou procedimento ou se tem caráter constitutivo ou declaratório. Não é nossa intenção buscar superar décadas de divergências doutrinárias, apresentando um conceito próprio deste instituto.

Para a finalidade deste trabalho basta-nos dizer que lançamento é o ato administrativo que, analisando fatos passados, verifica a ocorrência da hipótese de incidência da regra jurídica tributária, sua incidência automática e, por conseguinte, os efeitos jurídicos irradiados desta juridicização.

É o “acertamento” tributário que confere exigibilidade ao crédito tributário, através da liquidação do valor do tributo, da identificação dos sujeitos ativo e passivo da relação jurídica tributária, bem como através da fixação dos termos em que a prestação será exigida.

Sim, pois o lançamento não se restringe a declarar (ou constituir conforme a corrente que se adote) o crédito tributário e fixar seu quantitativo. Após esta declaração (ou constituição) segue um comando para que o crédito tributário seja cumprido nos termos em que declarado/constituído.

Este é um denominador comum que se retira dos diversos conceitos elaborados por renomados juristas. 

Com efeito, para Alberto Xavier, o lançamento é “o ato administrativo de aplicação da norma tributária material que se traduz na declaração da existência e quantitativo da prestação tributária e na sua conseqüente exigência” (XAVIER, 2005, p. 67).

Já Paulo de Barros Carvalho nos traz outra definição para o instituto:

Lançamento Tributário é ato jurídico administrativo, da categoria dos simples, constitutivos e vinculados, mediante o qual se insere na ordem jurídica brasileira u’a norma individual e concreta, que tem como antecedente o fato jurídico tributário e, como conseqüente, a formalização do vínculo obrigacional, pela individualização dos sujeitos ativo e passivo, a determinação do objeto da prestação, formado pela base de cálculo e correspondente alíquota, bem como pelo estabelecimento dos termos espaço-temporais em que o crédito há de ser exigido. (CARVALHO, 2000, p. 383). 

O professor Aurélio Pitanga Seixas Filho, por sua vez, define o lançamento tributário como um “ato jurídico resultante do exercício da função administrativa fiscal de aplicação da lei tributária a um caso concreto, para a criação de um título que habilite a cobrança do crédito tributário, devidamente liquidado após a valoração jurídica do fato gerador pela própria autoridade fiscal” (SEIXAS FILHO, 2003, p. 100).

Alfredo Augusto Becker, entretanto, conceitua o lançamento como uma:

[...] série de atos psicológicos e materiais e ou jurídicos praticados pelo sujeito passivo (contribuinte), ou pelo sujeito ativo (Estado) da relação jurídica tributária, ou por ambos, ou por um terceiros, com a finalidade de, investigando e analisando fatos pretéritos:

a)           constatar a realização da hipótese de incidência e a incidência infalível (automática) da regra jurídica tributária que ocorreu no momento em que aquela sua hipótese de incidência se realizou;

b)          captar o fato que realizou o núcleo (base de cálculo) daquela hipótese de incidência e que já estava predeterminado pela regra jurídica ao indicar a base de cálculo do tributo;

c)           proceder a transfiguração daquele núcleo (base de cálculo) em uma cifra aritmética, mediante a aplicação do método de conversão (peso, medida ou valor) já preestabelecido pela regra jurídica;

d)          calcular a quantidade aritmética do tributo, mediante a aplicação da alíquota (que fora prefixada pela regra jurídica) sobre o núcleo da hipótese de incidência (base de cálculo) agora já transfigurado numa cifra aritmética. (BECKER, 1998, p. 359).

O lançamento tributário busca, portanto, criar norma individual e concreta, partindo de uma norma tributária geral e abstrata que teve sua hipótese de incidência realizada. Trata-se de um “ato de aplicação da norma tributária material ao caso concreto” (XAVIER, 2005, p. 63).

2. Modalidades de lançamento

O Código Tributário Nacional apresenta três modalidades de lançamento. Em seu art. 147 dispõe sobre o lançamento por declaração, no art.149 sobre o lançamento de ofício e no art. 150 sobre o lançamento por homologação[4].

Esta distinção toma por base a maior ou menor colaboração do sujeito passivo na realização do acertamento: no lançamento “exofficio” as operações de quantificação do débito independem do sujeito passivo, enquanto que no lançamento por homologação este as realiza em sua totalidade, cabendo ao fisco apenas homologar os atos por ele praticados; já no lançamento por declaração, ambas as partes colaboram na feitura do ato.

Atualmente, a maioria dos tributos está sujeito à sistemática do lançamento por homologação na qual a apuração e o pagamento do tributo pelo sujeito passivo da relação jurídica tributária antecedem a possível atuação da autoridade administrativa. Dizemos possível, pois, em geral, o Fisco simplesmente silencia, ocorrendo o que o Código Tributário chama de “homologação tácita”. Não se pode esquecer, contudo, que havendo pagamento a menor, ou inexistindo pagamento, o sujeito ativo deverá proceder ao lançamento de ofício.

3. Efeitos do lançamento

Nos tributos sujeitos à sistemática do lançamento por homologação, não havendo pagamento espontâneo do tributo, ou havendo seu pagamento a menor, o sujeito ativo da relação jurídica tributária só poderá executar seu crédito após realizado o lançamento, sendo certo que a execução ocorrerá nos exatos termos e limites do acertamento.

Nos demais casos, o dever de pagar somente surgirá após o contribuinte ser intimado e notificado do valor do tributo, previamente liquidado pelo sujeito ativo através do lançamento, razão pela qual só se admite a execução forçada do crédito depois de vencido o prazo para pagamento.

Entretanto, não se pode esquecer que ainda que realizado o lançamento e procedida a sua notificação, aquele poderá ser impugnado pelo sujeito passivo ou até mesmo revisto pelo próprio sujeito ativo.

Esgotados, porém, os prazos para resistência ao lançamento, o credor deverá inscrever seu crédito para, de posse da Certidão da Dívida Ativa – título executivo extrajudicial, nos termos do artigo 585, inciso VII do Código de Processo Civil[5] – ingressar com a ação de execução fiscal[6], regida pela Lei nº 6.830/80 e, subsidiariamente, pelo Código de Processo Civil.

Verifica-se através desta sistemática, que a Administração fiscal goza de um privilégio inexistente para os credores da esfera privada, qual seja, instaurar o processo executivo independente de prévia declaração judicial do direito exeqüendo. Sim, pois esta é substituída pela declaração unilateral em que consiste o lançamento.

Com isso, o credor tributário não necessita recorrer previamente a um processo judicial de conhecimento para obter um título executivo que lhe autorize ingressar com uma ação executória, pois, ele dispõe de “um privilégio de formação unilateral do título executivo” (XAVIER, 2005, p. 411).

Com efeito, e como bem explicitado por Aurélio Pitanga Seixas Filho:

Quando uma pessoa não cumpre com um dever jurídico assumido, ou imposto pela lei, com outra pessoa, esta, para exigir o seu cumprimento, precisa demonstrar a certeza do dever jurídico, e, se for de natureza patrimonial, liquidar o seu valor.

A certeza do dever jurídico e sua liquidação devem ser formalizadas pelas partes em uma escritura, particular ou pública, que serve para provar a relação jurídica.

A falta de escritura que documente a certeza e a liquidez do dever jurídico exige que a parte interessada demonstre o seu direito perante um juiz, cuja sentença produzirá os efeitos de certeza e liquidez necessárias para a sua exigibilidade.

Como a autoridade fiscal tem como uma de suas funções legais, talvez a principal, a de exigir o cumprimento do dever tributário do contribuinte, e, caso este não tenha formalizado um título líquido e certo, deverá, então, produzir uma escritura que certifique o dever tributário e liquide seu valor.

A função do lançamento tributário, portanto, é a de representar o fato gerador como ocorrido, aplicar a norma jurídica tributária enquadrável ao mesmo e liquidar o valor do tributo em uma escritura oficial que documentará o dever tributário que será exigido do contribuinte ou, eventualmente, do responsável tributário. (SEIXAS FILHO, 2003, p. 97-98).

Não resta dúvida, portanto, que o lançamento é pressuposto da execução e que seu efeito jurídico principal é conferir certeza, liquidez e, em especial, exigibilidade ao crédito tributário.

Sim, pois “antes do lançamento, o direito existe, porém sem exigibilidade (não pode ser exigido). O fato jurídico do lançamento acrescenta o efeito jurídico da exigibilidade àquele preexistente direito” (BECKER, 1998, p. 360).

4. Autoridade competente para realizar o lançamento

Dispõe o artigo 146, III, “b”, da Constituição Federal, in verbis:

Art. 146. Cabe à lei complementar:

[...]

III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

[...]

b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

É o CTN, por sua vez, que exerce o papel desta lei complementar, pois assim foi recepcionado pela Carta de 1988.

Dessa forma, em cumprimento ao mandamento constitucional, o diploma tributário apresenta, no seu artigo 142, a definição normativa de lançamento, bem como a autoridade competente para sua realização.

De acordo com a primeira parte do dispositivo, é da competência privativa da autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, estando ela sujeita a pena de responsabilidade no caso de descumprimento (parágrafo único).

O caput, primeira parte, do artigo 142 constitui, portanto, “norma de habilitação para o exercício de uma função administrativa específica e tipificada” (BORGES, 1999, p. 89).

A identificação, porém, de quem é a autoridade administrativa competente, vai variar conforme a legislação editada por cada ente tributante (União, Estados-membros e Municípios), uma vez que estas normas não serão gerais no sentido do artigo 146 da CF/88.

No ordenamento jurídico atualmente vigente, portanto, somente a autoridade administrativa é que detém competência para efetuar o lançamento. A este respeito não deve haver discussão.

Entretanto esta competência é privativa da autoridade administrativa porque o CTN assim o diz. A responsabilidade pela realização do “acertamento” tributário poderia ser conferida a outrem se a norma geral dessa forma determinasse, não havendo qualquer restrição pelo texto constitucional.

Este é o entendimento de Alfredo Augusto Becker, invocando A.D. Giannini:

A natureza dos atos que realizam o lançamento pode ser psicológica, material, econômica ou jurídica. A pessoa incumbida de praticar os atos que realizam o lançamento, pode se tanto o sujeito ativo da relação jurídica, quanto o sujeito passivo, ou ambos, ou o terceiros. Tudo depende do que estiver predeterminado na regra jurídica que disciplina o lançamento e cuja criação fica ao arbítrio do legislador (GIANNINI apud BECKER, 1998, p. 361).

Também o professor Paulo de Barros Carvalho, ao discorrer sobre a possibilidade do sujeito passivo criar norma individual e concreta, demonstra compartilhar do mesmo posicionamento:

A experiência da realidade jurídica brasileira é farta em exemplo de normas jurídicas, individuais e concretas, produzidas pelo administrado, no campo dos tributos. Ninguém ousaria ignorar que legislações de impostos como o IPI e o ICMS, importantes fontes de receita para a União e para os Estados federados, respectivamente, registram muitos preceitos disciplinadores da atividade do sujeito passivo na construção dessas regras. Cabem-lhe individualizar o evento tributário, constituindo-o como fato jurídico, e estruturar, denotativamente, todos os elementos integrantes da relação jurídica do tributo. Em, outras palavras, a lei dá competência ao contribuinte para constituir o fato jurídico e a obrigação tributária que dele decorre, pelo fenômeno da causalidade jurídica (Lourival Vilanova). (CARVALHO, 2000, p. 427).[7]

Com isso, não resta dúvida que há a possibilidade de ser atribuída a outrem – que não a autoridade administrativa – a competência para a prática do lançamento.

Considerando, todavia, o que dispõe o CTN, atualmente somente à autoridade administrativa compete proceder ao “acertamento” tributário.

5. Obrigatoriedade do lançamento

5.1. Dispensabilidade do lançamento

Podem ocorrer situações em que o lançamento tributário - ato privativo da autoridade administrativa - não ocorra[8]. 

Esta é a opinião de José Souto Maior Borges:

Não é exato, portanto, que o lançamento seja momento lógico insuprimível em toda e qualquer relação tributária, porque há relações tributárias nas quais entre a realização do suposto de fato e a extinção do débito não se insere qualquer ato que se possa configurar como lançamento (BORGES, 1999, p. 369).

E isto se dá porque ocorrido o suporte fático da regra jurídica tributária, há a sua incidência infalível, cujo efeito é a relação jurídica tributária que vincula os dois pólos que a compõem: o sujeito ativo e o sujeito passivo.

Esta relação jurídica, por sua vez, sempre nasce com um conteúdo jurídico mínimo: direito à prestação e dever de prestá-la[9]. Daí porque há a possibilidade do sujeito passivo proceder ao pagamento do tributo independentemente da realização de prévio lançamento pela autoridade competente, pois desde o nascimento da obrigação tributária já existe seu dever de cumpri-la [10].

Por conseguinte, se o pagamento - tanto seu montante, quanto a época do recolhimento - estiver em conformidade aos ditames legais, será ele bastante para extinguir o crédito tributário[11], independente de qualquer atitude da autoridade administrativa.

O professor Paulo de Barros Carvalho, defensor da posição de que o lançamento tributário não é essencial, ao discorrer sobre a natureza do crédito tributário, explica que juntamente com a obrigação tributária surge o direito de crédito do sujeito ativo e o dever jurídico do devedor de pagar:

Nasce o crédito tributário no exato instante em que irrompe o laço obrigacional, isto é, ao acontecer, no espaço físico exterior em que se dão as condutas inter-humanas, aquele evento hipoteticamente descrito no suposto da regra-matriz de incidência tributária, mas desde que relatado em linguagem competente para identificá-lo.

O direito positivo brasileiro, atrelado ao preconceito da chamada “verdade por correspondência”, e crendo que o sistema normativo operasse por conta própria, detendo mecanismos que o fizessem incidir em situações concretas, independentemente da ação humana de aplicá-lo, utiliza signos diferentes, fazendo acreditar que a obrigação surgiria com a ocorrência do simples evento, mas que o crédito seria constituído pelo ato de lançamento, prerrogativa dos funcionários da Administração. Por esse modo, distingue o momento da incidência, na realização do evento, daquele da aplicação, em que o agente administrativo, tomando conhecimento da ocorrência, firmasse em linguagem específica os termos que presidiram o acontecimento, bem como os traços que identificam o laço obrigacional. (CARVALHO, 2000, p. 360).

E seguindo seu notável raciocínio completa:

Talvez por ter trilhado esse caminho, teve de incorrer em outra impropriedade, qual seja a de separar o crédito da obrigação, como se pudesse haver esse desnexo. Passou por alto pela indissociabilidade dessas figurar básicas do fenômeno jurídico, tratando-as isoladamente, como se fora isso possível. Sim, porque o crédito nada mais é do que o direito subjetivo de que o sujeito ativo se vê investido de exigir a prestação, enquanto débito, seu contraponto, é o dever jurídico de cumprir aquela conduta. E não pode haver vínculo jurídico de cunho obrigacional se inexistir um sujeito de direito, na condição de credor, em face de outro sujeito de direito, na qualidade de devedor, de tal forma que subtrair o crédito da estrutura obrigacional significa pulverizá-la, fazê-la desaparecer, desmanchando a organização interna que toda relação jurídica há de exibir, como instrumento de direitos e deveres correlatos.

O crédito é elemento integrante da estrutura lógica da obrigação, de tal sorte que ostenta a relação de parte para com o todo. A natureza de ambas as entidades é, portanto, rigorosamente a mesma. (CARVALHO, 2000, p. 360/361).

O lançamento só é imprescindível quando a lei determina que o tributo somente poderá ser pago após o sujeito passivo ser intimado e notificado do seu valor, previamente liquidado pelo acertamento tributário.

Nos demais casos em que não há esta determinação legal, somente se não houver adimplemento espontâneo pelo sujeito passivo ou se ocorrer o pagamento a menor, é que será indispensável ao sujeito ativo proceder ao lançamento, pois somente desta forma poderá exigir a prestação.

Entretanto, interessante é a posição de Aurélio Pitanga Seixas Filho nos casos em que houve o pagamento prévio do tributo, mas a menor. Segundo ele a autoridade administrativa detém “o poder discricionário de escolher o momento oportuno e conveniente para conferir se o pagamento correspondeu aos ditames legais e produzir o lançamento tributário se descobrir irregularidades no pagamento” (SEIXAS FILHO, 2003, p. 101).

De acordo com este ilustre jurista, o lançamento tributário somente “é necessário para o Fisco poder exigir o cumprimento do dever tributário quando o contribuinte o tenha cumprido erradamente ou somente deva informar a matéria fática” (SEIXAS FILHO, 2003, p. 102).

E mais a frente completa:

[...] a autoridade fiscal só tem a necessidade de constituir o crédito tributário com o lançamento tributário, quando existe uma situação de ‘objetiva incerteza’ que não permite ser exigível o recolhimento do tributo devido pelo contribuinte, razão pela qual é imprescindível conceder ‘certeza’ ao valor do tributo, através da formalização de um título jurídico pela própria administração fiscal. (SEIXAS FILHO, 2003, p. 107).

Entretanto, esta não é a posição adotada pelo Código Tributário Nacional, para quem o lançamento é sempre necessário. Daí a previsão da modalidade de lançamento por homologação, tão criticada pela doutrina:

O que se nota no direito tributário positivo brasileiro é um descompasso entre as normas gerais (do CTN) e a evolução da legislação ordinária, que caminha claramente para a ‘dispensa’ do lançamento nas situações, em quantidade crescente, em que o sujeito passivo tem o dever de pagar o tributo, independentemente de qualquer provocação do Fisco, de modo que este só procede ao lançamento quando o sujeito passivo descumpra esse dever legal. (AMARO, 2005, p. 343).

Com efeito, nos tributos sujeitos à sistemática do lançamento por homologação, quem realiza as atividades previstas no artigo 142 do CTN – valorizar os fatos frente à norma tributária, determinar a matéria tributável, identificar o sujeito passivo e calcular o montante do tributo – para poder efetuar o pagamento (se o caso) é o próprio sujeito passivo, independentemente de qualquer providência da autoridade fiscal. A esta resta, apenas, homologar a atividade exercida (da qual pode ou não resultar pagamento[12]), de modo que sua atividade em nada se aproxima do conceito legal e doutrinário de lançamento[13].

Esta é a posição de Alberto Xavier:

Ainda que se entenda que a ‘homologação’ se refere ao pagamento (e não ao lançamento), a verdade é que uma homologação expressa não constitui em si mesmo um lançamento em sentido técnico, pois este consiste numa exigência de prestação tributária, enquanto da constatação da legalidade de um pagamento prévio não resulta, por definição, exigência alguma. De duas uma: ou se constata que o pagamento efetuado pelo contribuinte é insuficiente – e nesse caso não há homologação, mas lançamento de ofício no que concerne ao montante em falta, ou se constata que o pagamento se realizou conforme a lei – e nesse caso não há lançamento, mas ato administrativo confirmativo da legalidade do pagamento, com valor jurídico de quitação. (XAVIER, 2005, p. 87)

No mesmo sentido entendimento do prof. Paulo de Barros Carvalho, citado por Sacha Calmon Navarro Coêlho:

A conhecida figura do lançamento por homologação é um ato jurídico administrativo de natureza confirmatória, em que o agente público, verificado o exato implemento das prestações tributárias de determinado contribuinte, declara, de modo expressa, que obrigações houve, mas que se encontram devidamente quitadas até aquela data, na estrita consonância dos termos da lei. Não é preciso dispender muita energia mental para notar que a natureza do ato homologatório difere da do lançamento tributário. Enquanto aquele primeiro anuncia a extinção da obrigação, liberando o sujeito passivo, estoutro declara o nascimento do vínculo, em virtude da ocorrência do fato jurídico. Um certifica a quitação, outro certifica a dívida. Transportando a dualidade para outro setor, no bojo de uma analogia, poderíamos dizer que o lançamento é a certidão de nascimento da obrigação tributária, ao passo que a homologação é a certidão de óbito.

[...]

Quando é que o funcionário da Fazenda lavra a homologação? Exatamente quando não pode celebrar o ato jurídico administrativo do lançamento. E por que o agente público exara o lançamento? Precisamente porque não pode realizar o ato jurídico administrativo de homologação. Eis a prova. Lançamento e homologação de lançamento são realidades jurídicas antagônicas, não podendo subsistir debaixo do mesmo epíteto. (CARVALHO citado por COÊLHO, 2003, p. 654).

 Com muito mais razão não se pode falar em lançamento nos casos de homologação tácita prevista o artigo 150, §4º do CTN, já que nesta hipótese inexiste qualquer ato administrativo[14].

Para o CTN, porém, o ato da Administração Fiscal, qual seja, a homologação expressa ou tácita, é indispensável para a existência do lançamento, pois sem ela este não existirá juridicamente.

5.2. O lançamento tributário e a sentença judicial

Conforme já explicitamos acima, é certo que somente a autoridade administrativa possui competência para proceder ao lançamento à luz do Código Tributário Nacional.

Por outro lado, também é certo que a sentença judicial poderá fazer às vezes deste instituto dispensando sua realização pela Administração Fiscal. E isto é possível porque existe “um certo paralelismo entre o ato de lançamento e os atos jurisdicionais” (BORGES, 1999, p. 129): tanto o Executivo quanto o Poder Judiciário têm como função aplicar a lei ao caso concreto.

Aurélio Seixas Pitanga Filho explica-nos da seguinte forma:

[...] pode ser dispensada a criação de um título jurídico dotado de liquidez e certeza pelo Fisco, se o contribuinte propõe uma ação declaratória positiva para obter em sentença judicial o valor do tributo, ou, se proposta uma ação declaratória negativa, o Fisco, em reconvenção, pede a declaração de existência da relação jurídica tributária em determinado montante. Nestes casos, o valor líquido e certo do tributo será declarado pelo juiz, independentemente de lançamento tributário. (SEIXAS FILHO, 2003, p. 104).

Para este ilustre jurista, porém, não só nas ações declaratórias o juiz pode fixar o montante do tributo, mas também nas ações anulatórias e nos embargos à execução. Segundo ele, se o juiz pode o mais – que é fixar o valor do tributo em sua integralidade - com muito mais razão ele pode o menos, ou seja, retificar o seu quantum quando provocado para tanto (SEIXAS FILHO, 2003, p. 105).

Alberto Xavier, por sua vez, não compartilha desta opinião. Para ele, o juiz poderia declarar o an e o quantum da relação jurídica tributária nas ações declaratórias, mas não nas ações anulatórias ou nos embargos, sob pena deste lançamento de caráter jurisdicional configurar usurpação de poder, face o princípio da competência privativa prevista no artigo 142 do CTN (XAVIER apud SEIXAS FILHO, 2003, p. 104-105).

Entretanto, entendemos que uma vez provocada pela parte interessada, nada impede que a autoridade judiciária torne líquido e certo o valor do tributo[15].

Com efeito, se não há dúvidas de que o lançamento tributário somente pode ser exercido pela autoridade fiscal, também é verdade que o Poder Judiciário não pode deixar de se pronunciar sobre pedido a ele dirigido. Não pode a lei, no caso o CTN, excluir de sua apreciação qualquer lesão ou ameaça de direito (art. 5º, XXXV, CF/88). E se é ao Poder Judiciário que cabe dizer a última palavra acerca da legalidade do ato administrativo, porque não se admitir que ele proceda à correção do valor do tributo cobrado?

Assiste razão, portanto, ao prof. Seixas Filho para quem “se o lançamento tributário é um ato privativo da autoridade fiscal, não é, entretanto, o único e exclusivo ato jurídico que produz o efeito jurídico de fazer o acertamento e liquidação do valor do tributo devido pelo sujeito passivo da relação tributária” (SEIXAS FILHO, 1999, p. 49).

Feitas estas considerações acerca do instituto do lançamento tributário, passamos a analisar os efeitos jurídicos das sentenças proferidas pelo juiz trabalhista, bem como a liquidação das contribuições sociais delas decorrentes.

DA ATIVIDADE EXERCIDA PELO JUIZ DO TRABALHO NA APURAÇÃO E COBRANÇA DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS

1. Do título executivo e da inexistência de lançamento

Dissemos que a Constituição Federal atribui competência à lei complementar para disciplinar sobre normas gerais de direito tributário, incluindo o lançamento.

Falamos ainda que é o CTN que, exercendo este papel, diz que compete privativamente à autoridade administrativa proceder ao lançamento tributário.

Entretanto, e conforme já explicamos anteriormente, o lançamento só é ato privativo da autoridade fiscal porque o Código Tributário assim o diz. Se revogado por outra lei complementar, ou até por uma emenda à Constituição, a competência para a feitura do lançamento poderia deixar de ser ato privativo da autoridade administrativa. Nenhuma lei ordinária, portanto, pode conceder a outrem a responsabilidade pelo acertamento tributário. Uma norma constitucional, contudo, poderia determinar de forma diversa, alteração esta a ser realizada através de uma Emenda Constitucional.

Diante disso, poderia a Emenda 20 ter alterado a sistemática até então vigente para atribuir à autoridade judicial a responsabilidade pelo lançamento no caso das contribuições sociais decorrentes das sentenças por ela proferidas no âmbito da Justiça do Trabalho.

Poderia, mas não o fez.

A expressão “de ofício” não significa caber ao juiz realizar o lançamento tributário conforme conceito anteriormente apresentado. Significa ser dele a responsabilidade pela apuração e cobrança do tributo independentemente do acertamento ordinariamente realizado pela autoridade administrativa.

Não pode o intérprete efetuar diferenciação quando a Constituição não distinguiu. Trata-se de princípio básico de hermenêutica.

Assim, a mudança introduzida pela EC nº20/98 não atribuiu competência à autoridade judicial para proceder ao lançamento. Ela foi muito mais além: após a inclusão do §3º ao artigo 114 da Constituição[16] não se pode mais falar em lançamento[17] das contribuições sociais decorrentes das sentenças trabalhistas.

Com efeito, conforme já vimos, o lançamento tributário busca conferir certeza, liquidez e exigibilidade ao crédito tributário, possibilitando a constituição de um título executivo extrajudicial, capaz de permitir sua cobrança forçada pelo sujeito ativo da relação jurídica tributária em juízo.

Esta é a finalidade precípua do lançamento.

Ora, no caso das contribuições sociais decorrentes das sentenças trabalhistas, o lançamento não só é dispensável como totalmente desnecessário, uma vez que a própria sentença de mérito já constitui um título executivo apto a permitir sua cobrança.

Isso porque com ela já estará reconhecida a ocorrência do fato gerador, sendo que, após seu trânsito em julgado, o crédito tributário – efeito anexo condenatório da sentença[18] – estará dotado de certeza.

O título executivo, por sua vez, estará completo com a sentença de liquidação, responsável por conferir liquidez e exigibilidade ao crédito tributário.

Com isso, uma vez presentes a certeza, liquidez e exigibilidade do crédito, qual a razão da autoridade administrativa proceder ao lançamento, se este já pode ser executado desde então?

Aurélio Pitanga Seixas Filho em estudo sobre a possibilidade do juiz realizar a liquidação de um tributo compartilha da mesma opinião:

Uma sentença judicial que reconheça um dever jurídico tributário em decorrência de haver sido comprovada a ocorrência do fato gerador do tributo, faça a sua valoração jurídica e liquide o valor da dívida, sem a menor dúvida, é um título jurídico judicial dotado de certeza e liquidez e, portanto, hábil para habilitar uma cobrança executiva, independentemente de existir ou não um lançamento tributário. (SEIXAS FILHO, 1999, p. 49).

Este também é o entendimento do prof. Paulo Cesar Baria de Castilho:

Uma análise superficial do artigo 142 do CTN levará o intérprete desatento a defender a idéia equivocada de que somente o lançamento ensejará o nascimento do crédito tributário. Não é isso que a lei prevê. Diz ela, claramente, que crédito tributário oriundo de lançamento, só pode ser feito naquelas condições, ou seja, pela autoridade administrativa competente. Contudo, não prevê o referido texto legal que todo crédito tributário (e muito menos a execução fiscal) deve nascer de um lançamento feito pelo funcionário público vinculado ao Poder Executivo. Essa idéia vale somente quando se trata de título executivo extrajudicial. Formalizada numa CDA – Certidão de Dívida Ativa, conforme previsto no artigo 585, VI, do CPC. Em outras palavras, é possível existir crédito tributário que não seja oriundo do lançamento. (CASTILHO, 2003, p. 62-63).

E mais a frente completa:

Ora, se é possível ter crédito tributário sem lançamento, também é possível executá-lo. Ademais, é exatamente esta a determinação constitucional trazida pela EC 20/98, ou seja, que o juiz irá executar de ofício, sem lançamento, o crédito tributário decorrente da sentença condenatória proferida pela Justiça Especializada. O juiz não faz o lançamento (ato privativo da autoridade administrativa) simplesmente porque ele não existe, não é necessário nesse tipo especial de execução tributária, inserida no seio do direito positivo pátrio pela própria Constituição, norma maior do ordenamento. (CASTILHO, 2003, p. 63).

Não há dúvidas de que antes da emenda o lançamento pela autoridade administrativa era imprescindível em razão da ausência de liquidez do seu crédito e, por conseguinte, de sua exigibilidade. Não obstante existisse uma sentença de mérito reconhecendo a ocorrência do fato gerador, era necessário que a autoridade administrativa procedesse à liquidação do seu valor através do lançamento, pois somente com a sentença de mérito não poderia executar seu crédito junto à Justiça Federal.

Não existindo determinação legal expressa dirigida ao juiz trabalhista para proceder à liquidação e cobrança das contribuições não cabia a ele proceder à sua apuração, estando sua atividade restrita a determinar seu recolhimento.

Assim, diante da sistemática do lançamento por homologação a que estavam (e ainda estão) sujeitas as contribuições sociais, cabia ao sujeito passivo – no caso a reclamada – proceder à apuração do montante do tributo que entendia devido diante da sentença proferida, pagá-lo, com posterior comprovação nos autos. Inexistindo pagamento (ou sendo ele feito a menor) cabia ao Fisco, a partir da sentença de mérito proferida, proceder ao lançamento de ofício e inscrever o seu crédito em dívida ativa para poder executá-lo junto à Justiça Federal[19].

Com a EC 20, porém, a sistemática foi alterada, passando à autoridade judicial a responsabilidade pela liquidação e execução das contribuições sociais.

Esta alteração de competência, por sua vez, foi perfeitamente possível diante da proximidade entre o ato do lançamento e os atos jurisdicionais, muito bem explicada por José Souto Maior Borges:

Formalmente, a aplicação da lei tributária material ao caso concreto, e simultânea criação da norma individual e concreta pelo lançamento, poder-se-á dar mediante uma afirmação de vontade unilateral do Estado, ou seja, por meio de um ato administrativo. Mas poderá, igualmente, decorrer de um provimento jurisdicional em sede contenciosa, hipótese em que se configuraria a sentença judicial. Substancialmente, não há diferença essencial entre a função de aplicação do Direito em sede administrativa ou em sede jurisdicional contenciosa. Pelo lançamento o Estado formaliza seu próprio direito de crédito tributário, em decorrência de um procedimento afeto aos seus órgãos administrativos competentes. Pela sentença o Estado formaliza também seu direito de crédito tributário, por meio de um ato dos seus órgãos jurisdicionais competentes para exercer o controle judicial da legalidade dos atos da Administração. Mas tanto uma quanto a outra hipótese consistem em aplicar a uma situação de fato concreta e subjetiva o regime jurídico abstrato e objetivo contido em normas tributárias gerais, ou seja, envolvem a atuação da lei no caso concreto, mediante atividade administrativa vincula e obrigatória (CTN, art.142, parágrafo único). (BORGES, 1999, p. 129-130).

E mais à frente completa o ilustre jurista que “a aplicação da lei tributária pode dar-se indiferentemente em sede jurisdicional ou administrativa, dependendo, para tanto, apenas de uma eleição do Direito Positivo” (BORGES, 1999, p.132).

Ora, o que a EC nº 20 fez foi justamente isso: eleger autoridade diversa da autoridade administrativa para criar norma individual e concreta a partir de uma norma tributária geral e abstrata, qual seja, o juiz trabalhista que, neste caso, estará realizando uma atividade materialmente administrativa.

Não esqueçamos, inclusive, que esta atribuição à autoridade judicial de fixar o “quantum” do tributo sequer é uma inovação da Emenda em estudo. Basta lembrarmos o imposto de transmissão mortis causa, calculado pelo juiz nos autos do processo de inventário. “Nesse caso, a aplicação da lei tributária será apenas subjetivamente jurisdicional, porque material ou objetivamente a atividade do juiz, ao ‘julgar’ o cálculo do imposto em autos de inventário, é administrativa” (BORGES, 1999, p.132).

2. Das implicações práticas

2.1. Responsabilidade pela apuração das contribuições sociais

A partir do momento que passou à autoridade judicial a responsabilidade de proceder à cobrança de ofício - leia-se, “executar sem passar pela Administração” (CASTILHO, 2003, p. 64) - das contribuições sociais decorrentes das sentenças por ela proferidas, também ao juiz do trabalho, por conseguinte, ficou o encargo de conferir liquidez ao título executivo judicial, ou seja, apurar o montante do tributo efetivamente devido.

Importante neste ponto ressaltarmos que embora a Emenda 20 não diga expressamente que é atribuição do juiz proceder ao cálculo das contribuições, entendemos que se trata de uma competência implícita, uma vez que, cronologicamente, antes de executar é preciso viabilizar esta execução.

O princípio da máxima efetividade das normas constitucionais assim o exige. Com efeito, estes preceitos “são mandamentos imperativos cogentes, taxativos, pois prescrevem, explícita ou implicitamente, o que ‘deve ser’ a conduta dos indivíduos, dos órgãos públicos, das autoridades e instituições” (BULOS, 2007, p. 365).

Assim, a EC 20 impõe ao juiz do trabalho que, antes de cumprir a determinação de executar, delineie os aspectos da relação jurídica tributária, quais sejam, sujeitos, base de cálculo, alíquotas, prazo para recolhimento. Trata-se de um dos desdobramentos da nova competência atribuída à Justiça do Trabalho.

Esta é a posição da nossa jurisprudência:

EMENTA: AGRAVO DE PETIÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. EXECUÇÃO DE OFÍCIO. AUSÊNCIA DE CÁLCULO DAS VERBAS DEVIDAS. REALIZAÇÃO PELA SECRETARIA DA VARA, A TEOR DA PREVISÃO CONSTANTE DA CONSOLIDAÇÃO DAS NORMAS DA CORREGEDORIA DESTE E. REGIONAL. PROVIMENTO.

É sabido que na Justiça do trabalho a execução das contribuições previdenciárias deve se perpetrar de ofício pelo Juiz da causa (art. 876, parágrafo único da CLT). Com efeito, no âmbito deste E. Regional restou regulamentada a execução da contribuição previdenciária, conforme norma constante da Consolidação das Normas da Corregedoria, no capítulo INSS, que dispõe que se os devedores não apresentarem seus cálculos de liquidação, a Secretaria da Vara do Trabalho elaborará a respectiva conta. Nesse passo, incorreta a decisão que determina a extinção da execução da contribuição previdenciária, sem a observância da regulamentação mencionada. (TRT 15ªRegião, Proc. 1226-1996-048-15-00-7 AP, Decisão 064687/2007-PATR , Rel. Des. Luís Carlos Cândido Martins Sotero da Silva, DOE 11-01-2008) 

EMENTA: EXECUÇÃO DE OFÍCIO DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. LIQUIDAÇÃO. PROCEDIMENTO.

Considerando o disposto no § 3º do art. 879 da CLT, o juiz não pode determinar que o INSS apresente previamente os cálculos referentes às contribuições sociais. Tais cálculos deverão ser elaborados preferencialmente pelas partes; em caso negativo, deverão ser elaborados pela Secretaria da Vara, ou, caso o juiz entenda que tal procedimento prejudicará a prestação jurisdicional,  deverá  designar perito contábil. Somente após o INSS será intimado para manifestação, no prazo de dez dias, sob pena de preclusão. (TRT 15ª região, Decisão Monocrática 000203/2003-CRGD do Proc. 00238-2003-899-15-00-2, Rel. Des. Luís Carlos Cândido Martins Sotero da Silva, DOE 29/09/2003).

EMENTA: EXECUÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. PODER JURISDICIONAL DE INICIATIVA DA EXECUÇÃO.  LIQUIDAÇÃO DE CÁLCULOS. O preceito do  artigo  114, inciso VIII,  da  Constituição  Federal (com redação da  Emenda  Constitucional n.º 45, de  2004),  ao  determinar  que seja procedida de ofício a execução das  contribuições previdenciárias, conferiu poder   jurisdicional   ao   Juízo   da execução para  tomar  a  iniciativa  de promover a liquidação do acordo  ou  da sentença  que  corresponda  ao   título judicial exeqüendo. Logo não é possível ao MM. Juízo a quo determinar o  sobrestamento do  feito  que  lhe  cabe impulsionar de ofício,  no  aguardo  de qualificação de pessoal  do  INSS  para lidar com novo  programa  informatizado de cálculos. (2ªT TRT 3ª região, Proc. 00476-2004-082-03-00-7 AP, Rel. Juiz Milton Vasquez Thibau de Almeida, DOE 22-06-2005).

A sistemática, por sua vez, da apuração das contribuições sociais pelo magistrado trabalhista foi disciplinada pela Lei nº 10.035/00[20] que, introduzindo mudanças à CLT, passou a exigir que, juntamente com a liquidação do crédito trabalhista, seja procedida à apuração das contribuições dele decorrente (art.879, §1º-A, da CLT). Para isso, as partes - reclamante e reclamada - devem discriminar em suas contas de liquidação o valor do tributo que entendem devido, ou, no silêncio delas, os órgãos auxiliares do juízo, devendo-se abrir vista à União (antes INSS) para manifestação no prazo de 10 dias (art. 879, §1º-B e §3º).

Após a manifestação dos interessados (ou mesmo na sua inércia), cabe ao juiz homologar a conta de liquidação na qual, necessariamente, deve ser fixada a contribuição social a ser recolhida pela reclamada, uma vez que ela, obrigatoriamente, deverá ser incluída no mandado de citação e penhora (art.880, CLT).

Assim, estando o fato gerador das contribuições sociais reconhecido na sentença de mérito transitada em julgado, caberá ao juiz do trabalho fixar o “quantum debeatur” do tributo na sentença de liquidação, a fim de possibilitar sua execução, cujo início independe de qualquer provocação do sujeito ativo da relação jurídica tributária.

2.2. Da decadência

2.2.1. Aplicação no âmbito da Justiça do Trabalho

A decadência, juntamente com a prescrição, é uma das formas legais de extinção do crédito tributário (CTN, art. 156, V[21]).

De acordo com o prof. Paulo de Barros Carvalho, a decadência “é tida como o fato jurídico que faz perecer um direito pelo seu não-exercício durante certo lapso de tempo” (CARVALHO, 2000, p. 459).

No âmbito tributário, a autoridade administrativa dispõe do prazo de 5 (cinco) anos para efetuar o lançamento (CTN, art. 173[22]). Não o realizando, decai do direito de praticá-lo[23].

Verifica-se, portanto, que a decadência é o instituto que decorre da inércia do sujeito ativo da relação jurídica tributária em proceder à constituição[24] do seu crédito.

Dessa forma, a princípio, soa-nos estranho falar em decadência quando é da autoridade judicial a responsabilidade pela constituição do título executivo.

Por outro lado, o princípio da segurança jurídica, valor fundamental na relação entre contribuinte e Fisco e que ao Direito cabe preservar, impõe-nos afastar a tese de que não decai o direito de constituição[25] do crédito tributário quando este decorre de uma sentença trabalhista.

Trata-se, com efeito, de princípio basilar do ordenamento jurídico brasileiro o qual impede que o sujeito passivo da relação jurídica tributária fique, indeterminadamente, sujeito à cobrança das contribuições sociais quando decorrentes das sentenças proferidas pela Justiça do Trabalho[26].

Hugo de Brito Machado demonstra a importância da estabilização das relações jurídicas nos seguintes termos:

Não seria razoável admitir que as relações jurídicas permanecessem todas elas expostas a questionamentos por tempo indeterminado. A possibilidade de questionamento, a qualquer tempo, de uma relação jurídica, aumentaria de modo insuportável a insegurança. Necessária, portanto, mostra-se a estabilização das relações jurídicas, a consolidação destas com o passar do tempo, como forma de realização do princípio da segurança.

Indiscutivelmente a segurança é um dos valores fundamentais da humanidade, que ao direito cabe preservar. Ao lado do valor justiça, tem sido referida como os únicos elementos que, no Direito, escapam à relatividade no tempo e no espaço.

[...]

Tanto a decadência como a prescrição estabilizam as relações jurídicas e se prestam, portanto, como instrumento de realização da segurança jurídica. São semelhantes, portanto, quanto à finalidade, que é conferir estabilidade às relações jurídicas. (MACHADO, in MARTINS, 2008, p. 201).

Diante disso, entendemos que o juiz do trabalho não poderá constituir o crédito tributário por período superior ao prazo decadencial previsto no CTN.

Do contrário, além de ofender o princípio da segurança jurídica, também o princípio da isonomia restaria atingido. Vejamos o seguinte exemplo:

O empregador X não registra seu empregado Y. No curso de uma fiscalização o Auditor verifica esta fraude e, descaracterizando a relação de autônomo (o que é permitido pela legislação[27]), reconhece a existência de um contrato de trabalho e procede ao lançamento das contribuições dele decorrentes dentro do prazo decadencial. O empregador Z, por sua vez, também não registra seu empregado W. Entretanto, nunca vem a ser fiscalizado pela Fazenda Pública. O empregado W ingressa em juízo e tem sua relação empregatícia reconhecida por um período de 12 anos. Seria possível a constituição do crédito decorrente de toda a relação laboral nesta segunda hipótese?

Entendemos que não. Por que admitirmos a cobrança do tributo do empregador Z por todo o período contratual se sua atitude não difere, na essência, daquela do empregador X? Ambos infringiram as legislações trabalhista e tributária. A diferença existente entre a situação de cada um deles decorre da atuação de terceiro, no caso o Fisco que, em relação ao empregador Z omitiu-se. Se a autoridade fiscal se omitiu no seu direito potestativo de fiscalizar e lançar, a ele deve ser aplicada a pena pela sua inércia, através do reconhecimento da decadência. Afinal, “[...] o Fisco, longe de ser um ente passivo receptor de informações dos particulares, tem um dever de iniciativa da fiscalização com vista à descoberta da verdade material, sendo, aliás, dotado para o efeito de um poderosíssimo arsenal de instrumentos de investigação.” (XAVIER, 2005, p. 100).

O não reconhecimento da decadência, a nosso ver, portanto, implicaria premiar a inércia do sujeito ativo: quando age e fiscaliza, cumprindo seu poder-dever, é alcançado pela decadência; quando se omite (e seu crédito provavelmente seria extinto caso o reclamante não ingressasse com a ação), terá direito a integralidade das contribuições sociais sem respeito a qualquer prazo decadencial.

Impossível aceitarmos esta situação, de modo que às contribuições sociais decorrentes das sentenças trabalhistas também se aplica o prazo decadencial do CTN.

2.2.2. Do termo inicial para contagem da decadência

O prazo decadencial tributário é apenas um: 5 (cinco anos). O que irá variar é o termo inicial de sua contagem.

Já falamos anteriormente que a realização da hipótese de incidência das contribuições sociais se dá com a prestação de serviços (critério temporal) e que este tributo está sujeito à sistemática do lançamento por homologação.

O início do prazo decadencial, por sua vez, no que se refere ao direito de lançar nos tributos de lançamento por homologação[28], está previsto no artigo 150, §4º do CTN, ou seja, 5 (cinco) anos contados da data da ocorrência do fato gerador, in verbis:

Art. 150. [...]

§4º Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.[29]

Assim, considerando que as contribuições sociais previstas no artigo 195, I, “a” e II estão sujeitas à sistemática do lançamento por homologação, é certo que o início do prazo decadencial se dá com a prestação de serviços (quando o empregado ou prestador de serviço já tem direito à remuneração).

Entretanto, a parte final do §4º faz uma ressalva: aplica-se o prazo previsto neste dispositivo, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

No caso das contribuições sociais devidas em face das sentenças trabalhistas está evidente a ocorrência de fraude. É claro o intuito do empregador ao não proceder ao registro do seu empregado ou não lhe pagar as verbas que lhe são devidas: burlar, deliberadamente, a legislação previdenciária e a legislação trabalhista, fugindo do pagamento das verbas trabalhistas e do tributo correspondente a que está obrigado.

Existente, portanto, a fraude, qual deve ser o termo inicial para contagem do prazo para a constituição do crédito pela autoridade judicial trabalhista?

O Código Tributário silencia acerca do início do prazo decadencial na hipótese de dolo, fraude ou simulação.

Entender que a constituição do crédito poderia ser feita a qualquer tempo vai de encontro ao princípio da segurança jurídica, norteador do nosso ordenamento, conforme expusemos no tópico anterior. Por outro lado, contar o prazo somente após a descoberta da prática fraudulenta implica em “protrair indefinidamente o início do lapso temporal” (AMARO, 2005, p. 410), o que também compromete a estabilização das relações jurídicas, pois “a qualquer tempo, e sem qualquer controle, poderia o Fisco alegar a superveniência desse conhecimento do vício. Consequentemente, a nenhuma limitação temporal estaria submetido o direito de lançar, mas sim a uma indeterminação do prazo respectivo” (BORGES, 1999, p. 407). Além disso, no caso em estudo, haveria uma agravante, qual seja, condicionar o início do prazo decadencial a uma atividade do particular (reclamante) que, ao ingressar em juízo, noticia a fraude perpetrada por seu empregador.

Assim, defendemos a posição de que no caso de dolo, fraude ou simulação o início do prazo decadencial passa a ser aquele previsto no artigo 173, I, do CTN, ou seja, o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.

Este é o entendimento de Alberto Xavier:

A regra da contagem do prazo decadencial a partir da data do fato gerador não deve, porém, prevalecer nos casos de “dolo, fraude ou simulação”, em que as reais possibilidades de conhecimento por parte do Fisco foram diminuídas por artifícios tendentes a disfarçar a existência ou natureza desse fato. Justifica-se, por isso, a aplicação do art. 173. (XAVIER, 2005, p. 103).

Também assim já se pronunciou o Superior Tribunal de Justiça:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – AGRAVO REGIMENTAL – DECADÊNCIA – LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO (ART. 150, § 4º E 173 DO CTN) – NULIDADE ABSOLUTA – CONHECIMENTO EX OFFICIO – LIMITES DO RECURSO ESPECIAL.

[...]

4.  Nas exações cujo lançamento se faz por homologação, havendo pagamento antecipado, conta-se o prazo decadencial a partir da ocorrência do fato gerador (art. 150, § 4º, do CTN). Somente quando não há pagamento antecipado, ou há prova de fraude, dolo ou simulação é que se aplica o disposto no art. 173, I, do CTN. Em normais circunstâncias, não se conjugam os dispositivos legais. Precedentes das Turmas de Direito Público e da Primeira Seção.

5. Hipótese dos autos em que não houve pagamento antecipado, aplicando-se a regra do art. 173, I, do CTN.

6. Crédito tributário fulminado pela decadência, nos termos do art. 156, V do CTN.

7. O julgamento do recurso especial com observância às regras técnicas que lhe são inerentes não importa em negativa de prestação jurisdicional, supressão de instância ou contrariedade a qualquer dispositivo constitucional, inclusive aos princípios do devido processo legal, ampla defesa ou contraditório.

8. Agravo regimental provido para prover em parte o recurso especial

e reconhecer, de ofício, a decadência. (STJ, T2 Segunda Turma, AgRg no Ag 939714/RS AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO 2007/0194706-8. Rel. Ministra Eliana Calmon. DJ 21/02/2008, p. 54).

Diante disso, para fins de reconhecimento da decadência no âmbito da Justiça do Trabalho devemos considerar o termo inicial previsto no artigo 173, I, do CTN.

Entendemos, por fim, que a sentença de mérito líquida ou a sentença de liquidação (quando o comando sentencial for ilíquido), ainda que não transitadas em julgado[30], é que constituem o crédito tributário, representando o título executivo para a futura execução de ofício. São elas, portanto, o marco a ser considerado para verificação da ocorrência ou não da decadência.

Poder-se-ia alegar aqui, contudo, que a demora na prolação da sentença ou na sua liquidação, muitas vezes em razão de óbices criados pelas próprias partes ou mesmo em razão da morosidade da Justiça traria prejuízos injustificáveis ao Fisco. Não entendemos desta forma. Ainda que pendente de julgamento uma reclamatória trabalhista, a Fazenda não está impedida de proceder ao lançamento a fim de prevenir a decadência. Haveria, quando muito, a suspensão da exigibilidade do crédito objeto de lançamento, jamais a impossibilidade de proceder à sua realização[31].

2.3. Prescrição

A prescrição, conforme já dissemos, é uma das formas legais de extinção do crédito tributário.

Ela faz perecer o direito de cobrança do crédito tributário objeto de adequado lançamento, se não exercido durante o lapso temporal previsto no CTN, prazo este que é de 5 (cinco) anos[32].

Assim, uma vez realizado o lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo, inicia-se o prazo de 05 (cinco) anos para o Fisco ingressar com a ação de execução fiscal. Decorrido este período sem que a Fazenda Pública ajuíze a competente ação de cobrança, dar-se-á o fato jurídico da prescrição.

Desta simples explanação já podemos concluir que a prescrição tributária não se aplica às execuções fiscais trabalhistas: se não é da Administração a responsabilidade por ingressar com a ação de cobrança, não se lhe pode ser aplicada qualquer sanção pela sua inércia.

O instituto da prescrição existe para penalizar o titular do direito de ação, no caso o credor tributário, que não o exerce em determinado lapso temporal previsto em lei. Considerando que a execução das contribuições sociais decorrentes da sentença trabalhista é dever do juiz do trabalho, a quem compete agir de ofício após regular ação de conhecimento intentada pelo particular, impossível falar-se em prescrição. Se o magistrado trabalhista não tem a possibilidade de agir a qualquer tempo, pois está condicionado à atitude de outrem, não vislumbramos a possibilidade de contra ele correr qualquer prazo prescricional.  

Além disso, ainda que admitamos a utilização deste instituto no caso em exame, este não teria qualquer aplicação prática, pois uma vez fixadas as contribuições sociais na sentença de liquidação, o juiz do trabalho imediatamente determina a citação da reclamada para efetuar seu pagamento (causa interruptiva da prescrição, nos termos do artigo 174, parágrafo único, I, do CTN[33]), procedendo, inclusive, à inserção de seu montante no mandado de citação para imediata execução.

Impossível, portanto, existir qualquer decurso de prazo apto a ensejar a prescrição da ação de cobrança das contribuições sociais para financiamento da seguridade social decorrentes das sentenças trabalhistas. 

CONCLUSÃO

A cobrança de um tributo é feita, ordinariamente, após prévio lançamento e posterior inscrição em dívida ativa pelo credor tributário. Somente de posse da CDA é que o nosso ordenamento admitia ao sujeito ativo da relação jurídica tributária ingressar com a ação de execução fiscal perante a Justiça Federal (no caso de ente público federal).

A EC 20/98 alterou significativamente esta sistemática (até então a cobrança das contribuições sociais decorrentes das sentenças trabalhistas também obedecia este trâmite): atribuiu a uma autoridade judicial a responsabilidade pela execução “de ofício” das contribuições sociais decorrentes das sentenças por ela proferidas, conferindo à sentença trabalhista o “status” de título executivo para a cobrança.

A expressão “de ofício” inserta no §3º do artigo 114 não significa, porém, que cabe ao juiz do trabalho proceder ao lançamento das contribuições. Esta é uma atividade privativa da autoridade administrativa, segundo o artigo 142 do CTN.

Entretanto, dizer que o lançamento tributário é ato privativo da autoridade fiscal não significa que somente ela pode proceder à fixação do “quantum” do tributo.

A emenda em estudo, portanto, dispensou a realização do lançamento pela autoridade fiscal porque este se tornou desnecessário. A execução das contribuições se dá, agora, independentemente da iniciativa do credor tributário, pois a sentença (de mérito ou homologatória do acordo) juntamente com a sentença de liquidação já são instrumentos aptos a conferir certeza, liquidez e exigibilidade ao crédito tributário, permitindo sua execução imediata.

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