RESUMO: O presente artigo busca realizar um estudo acerca da correta aferição do termo inicial do prazo prescricional para a realização do pedido de redirecionamento da execução fiscal, na hipótese de dissolução irregular da sociedade originalmente executada. Em suma, o trabalho visa, a partir de um exame dos institutos da prescrição na seara tributária e do redirecionamento dos executivos fiscais, identificar em que momento pode se ter como evidenciada a inércia do Fisco capaz de dar azo ao transcurso do prazo prescricional. O artigo defende que este prazo tem início apenas quando demonstrada, no processo de execução, a dissolução irregular da pessoa jurídica devedora, realizando, também, uma crítica à posição, ainda defendida por alguns contribuintes, no sentido de que a ocorrência da citação da pessoa jurídica já daria inicio ao prazo prescricional.

Palavras-chave: execução fiscal, redirecionamento, prescrição, termo inicial.

INTRODUÇÃO

O presente trabalho busca realizar uma investigação acerca do instituto do redirecionamento das execuções fiscais movidas pela Fazenda Pública, com vistas a identificar o termo inicial do prazo prescricional que o Fisco dispõe para requerer judicialmente tal medida, especialmente nos casos de dissolução irregular das pessoas jurídicas executadas.

Com efeito, essa questão é objeto de relevante controvérsia doutrinária e jurisprudencial, sendo possível mencionar que dois são os principais posicionamentos defendidos nas Cortes do país.

De um lado, o Fisco entende que o prazo prescricional para a promoção do redirecionamento dos executivos fiscais deve ser iniciado apenas quando verificado nos autos o preenchimento dos requisitos legais para a formulação de tal requerimento. De outro, a tese normalmente defendida pelos contribuintes relaciona-se com a necessidade de se determinar a citação da pessoa jurídica executada como sendo o início do prazo prescricional.

Ao longo do presente trabalho, serão destacados, inicialmente, os contornos do instituto da prescrição no âmbito do Direito Tributário. Adiante, será analisado o instrumento processual do redirecionamento das execuções fiscais no caso de dissolução irregular da pessoa jurídica originalmente executada. Finalmente, será apreciada a existência da relação entre os institutos da prescrição e do redirecionamento, tudo isso para o fim de determinar o termo inicial do prazo prescricional para a adoção desta medida.

DESENVOLVIMENTO

1. DA PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO BRASILEIRO 

A prescrição, nas precisas palavras do ilustre Humberto Theodoro Júnior “é sanção que se aplica ao titular do direito que permanece inerte diante de sua violação por outrem. Perde ele, após o lapso previsto em lei, aquilo que os romanos chamavam de actio, e que, em sentido material, é a possibilidade de fazer valer o seu direito subjetivo. Em linguagem moderna, extingue-se a pretensão.” (THEODORO JÚNIOR, 2006, p. 359)

Assim, conforme bem acentua o professor Paulo de Barros Carvalho, é possível identificar a prescrição como sendo uma medida enérgica da ordem jurídica, no sentido de desestimular a omissão de certas pessoas, na defesa dos seus direitos, fazendo com que não prosperem situações indefinidas e não fiquem por muito tempo pendentes direitos e deveres (CARVALHO, 2012, p. 416).

No que tange especificamente ao Direito Tributário, a prescrição é matéria relacionada às normas gerais de Direito Tributário, encontrando-se sob reserva de lei complementar desde a CF/67, razão pela qual é vedado ao legislador ordinário dispor sobre a matéria, estabelecendo prazos, hipóteses de suspensão e de interrupção da prescrição, sob pena de inconstitucionalidade. (PAULSEN, 2012, p. 205).

Atualmente, a prescrição da cobrança dos créditos tributários é disciplinada pelo art. 174 do Código Tributário Nacional, recepcionado como lei complementar pela Constituição Federal de 1988, e que estabelece que o Fisco dispõe de um prazo prescricional de cinco anos para realizar a cobrança dos seus créditos tributários, prazo esse que se inicia com a constituição definitiva do crédito. (PAULSEN, 2012, p. 206).

Por força do art. 156 do Código Tributário Nacional, a prescrição constitui causa de extinção do crédito tributário, fulminando, assim, o próprio direito de crédito do Fisco e não apenas a sua pretensão de cobrança. Nesse aspecto, convém mencionar que aqui reside uma importante diferenciação entre a prescrição na seara tributária e a prescrição regulada no âmbito do Direito Civil, no qual esse instituo se relaciona com a perda da pretensão de se obter a reparação de um direito violado em juízo.

 Assim, no âmbito cível, o pagamento de uma dívida prescrita não gera direito à repetição, pois encerra hipótese de renúncia à prescrição. Diferentemente, porém, na esfera tributária, o pagamento de dívida prescrita é indevido, pois o crédito já não mais subsiste, sendo possível a sua repetição.

A análise dessa peculiaridade da prescrição no âmbito tributário evidencia o quão crucial é identificar a ocorrência da prescrição e aferir o termo inicial de sua contagem, tal como se pretende fazer neste trabalho.

A reserva de lei complementar para a sua regulação e o fato de a prescrição extinguir o próprio crédito tributário exigem do operador do direito o dever de examinar com cautela se houve ou não a omissão relevante que o ordenamento jurídico visa reprimir.

Por esse motivo, entendemos que qualquer análise a respeito da prescrição não pode estar dissociada das quatro condições elementares para a configuração da prescrição, delineadas com notável precisão por Câmara Leal em sua obra "Da prescrição e da decadência", que são: i) existência de uma ação exercitável (actio nata); ii) inércia do titular da ação pelo seu não exercício; iii) continuidade dessa inércia durante um certo lapso de tempo; iv) ausência de algum fato ou ato, a que a lei atribua eficácia impeditiva, suspensiva ou interruptiva do curso prescricional.

Logo, definidos os pilares que devem nortear a análise da prescrição, mostra-se necessário estudar o redirecionamento da execução fiscal nos casos de dissolução irregular da pessoa jurídica, tudo isso para que, em seguida, seja possível estabelecer a necessária correlação entre esses institutos.

2. DO REDIRECIONAMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL NOS CASOS DE DISSOLUÇÃO IRREGULAR DA PESSOA JURÍDICA EXECUTADA.

Em linhas gerais, é possível afirmar que o redirecionamento da execução fiscal pode ser entendido como sendo a utilização da via executiva para atingir bens de terceiros que não constavam inicialmente indicadas como réus (ZACARAIS, 2008, p. 36).

A hipótese mais corriqueira de redirecionamento do executivo fiscal é aquela por intermédio da qual se realiza o chamamento do administrador, diretor, sócio ou gerente de uma sociedade para responder pelos débitos tributários da pessoa jurídica que originalmente figurou no polo passivo da ação executiva.

Conforme leciona Sacha Calmon, o sujeito passivo é denominado pelo Código Tributário Nacional de contribuinte quando realiza, ele próprio, o fato gerador da obrigação, e de responsável quando, não realizando o fato gerador da obrigação, a lei lhe imputa o dever de satisfazer o crédito tributário em prol do sujeito ativo (COELHO, 2006, p. 683).

No caso dos diretores, gerentes e representantes de pessoas jurídicas de direito privado, o  fundamento legal para a sua responsabilização é o artigo 135, inciso III do Código Tributário Nacional, que estabelece a responsabilidade pessoal desses agentes no que concerne às obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. Nesses casos, o responsável passará a responder diretamente pelas dívidas do contribuinte.

Assim, salienta Heleno Tôrres, os gestores das pessoas jurídicas, não importando a denominação atribuída aos mesmos no contrato ou estatuto social, ou a modalidade jurídica que expressam a manifestação de vontade das pessoas jurídicas, respondem com seu patrimônio pessoal quando agem com violação à lei ou às regras societárias, nos casos de não cumprimento do dever obrigacional por parte da pessoa jurídica. (TÔRRES, 2005, p. 456).

Saliente-se, por oportuno, que o art. 135, III, do Código Tributário Nacional não estabelece propriamente hipótese de desconsideração da personalidade jurídica, mas prevê a imputação de responsabilidade ao gestor que atua em desconformidade com a lei, contrato ou estatuto social.

Disso decorre que o simples fato de um sujeito figurar como sócio de uma pessoa jurídica, sem ter exercido qualquer função gerencial, não é suficiente para ensejar a sua responsabilização pelos débitos tributários da empresa, assim como, por outro lado, o mero inadimplemento da obrigação tributária principal não se mostra suficiente para, de maneira isolada, ensejar o redirecionamento do executivo fiscal.

No que tange ao primeiro aspecto - ostentar a condição de sócio -, salienta Eduardo Sabbag que a responsabilização exige que as pessoas indicadas no referido dispositivo legal tenham praticado diretamente ou tolerado a prática do ato abusivo e ilegal, quando em posição de influir para sua não ocorrência. A mera condição de “sócio”, portanto, é insuficiente para a responsabilização, até mesmo porque o dispositivo não menciona tal termo. Portanto, se o sócio existe, mas não é diretor, nem gerente, não deve ser responsabilizado (SABBAG, 2013, p. 882)

Quanto ao segundo ponto - impossibilidade de redirecionamento no caso de mero inadimplemento -, sequer há controvérsia atual sobre o tema, que restou devidamente pacificado pelo Superior Tribunal de Justiça quando editou a sua Súmula de n.º 430, que estabelece: "O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente."

Destacadas algumas hipóteses que não ensejam a incidência do referido dispositivo legal, mostra-se relevante esmiuçar quais atos podem ser tidos como suficientes para embasar o redirecionamento dos executivos fiscais, ou seja, quais atos podem ser considerados como praticados com "excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos".

Primeiramente, merece atenção a expressão "excesso de poderes" constante do referido dispositivo legal.

A respeito dela, Hugo de Brito Machado destaca que a referência a atos praticados com excesso de poderes indica muito claramente que a atribuição de responsabilidade tributária a terceiros neste caso diz respeito aos créditos tributários originados de atos abusivos, não aos créditos tributários em geral não quitados por simples insuficiência da capacidade econômico-financeira da pessoa jurídica (MACHADO, 2004, p. 586).

 Aqui, portanto, o terceiro age por conta própria, além dos poderes que a norma contratual ou estatutária lhe conferem, isto é, subvertendo as atribuições que lhe foram outorgadas (SABBAG, 2013, p. 876), razão pela qual não há de falar em redirecionamento, mas em responsabilidade pessoal originária do gestor neste caso. De outro lado, porém, mostra-se viável o redirecionamento da execução fiscal nos casos de infração de lei, contrato ou estatuto social.

Sobre os atos que revelam infração a contrato ou estatuto social, prevê a norma legal a responsabilização do gestor que atua com desrespeito a disposições expressas constantes nos instrumentos societários, e que ensejaram o nascimento da relação jurídica tributária.

Há, ainda, os atos que consubstanciam infrações legais, ou seja, que ensejam o descumprimento de normas legas cogentes, tal como se dá, por exemplo, nos casos de dissolução irregular de pessoas jurídicas, cerne do presente estudo.

Instado a se manifestar sobre os requisitos mínimos que devem estar preenchidos para que se possa ter como configurada a dissolução irregular da pessoa jurídica,  o Superior Tribunal de Justiça considerou que, em execução fiscal,  uma vez certificada pelo oficial de justiça a não localização da empresa executada no endereço fornecido ao Fisco como domicílio fiscal para a citação, presume-se (juris tantum) a ocorrência de dissolução irregular a ensejar o redirecionamento da execução aos sócios, na forma do art. 135 do Código Tributário Nacional.[1]

O posicionamento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça tem como fundamento o fato de que o gestor da pessoa jurídica tem o dever legal de manter atualizados os registros empresariais e comerciais, em especial quanto à localização e eventual dissolução da pessoa jurídica, sob pena de incidir em violação ao disposto nos artigos 1.150 e 1.151 do Código Civil[2] e nos artigos 1º, 2º e 32 da Lei 8.934/1994 (que dispõe sobre o Registro Público de Empresas Mercantis e Atividades Afins).[3]

Sobre o tema, assinalou o i. Ministro Mauro Campbell Marques, no voto vencedor proferido no julgamento do Recurso Especial 1.374.744/BA, julgado pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça em 14/08/2013, publicado no DJe de 17/12/2013, que é obrigação dos gestores das empresas manter atualizados os respectivos cadastros, incluindo os atos relativos à mudança de endereço dos estabelecimentos e, especialmente, referentes à dissolução da sociedade.

Esse entendimento restou consagrado com a edição da Súmula 435 daquele Tribunal Superior que é cristalina ao dispor que "presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente".

Assim, é possível concluir que a possibilidade de o Fisco requerer o redirecionamento da execução fiscal, com base na presunção de dissolução irregular da pessoa jurídica executada, surge apenas se restar evidenciada, no processo judicial, ao menos a não localização da devedora nos endereços que constam dos seus registros oficiais, quer perante o Registro Público, quer no seu cadastro fiscal.

Verificados, portanto, os requisitos mínimos para que se formule o pleito de redirecionamento da execução fiscal com base na dissolução irregular da pessoa jurídica, mostra-se necessário investigar de que forma a prescrição poderá fulminar tal pretensão.

3. DA CONTAGEM DO PRAZO PRESCRICIONAL PARA O REDIRECIONAMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL NOS CASOS DE DISSOLUÇÃO IRREGULAR DA PESSOA JURÍDICA EXECUTADA.

Conforme salientado alhures, no direito brasileiro a contagem do prazo prescricional rege-se pelo princípio da  actio nata, de acordo com o qual o surgimento de determinada pretensão é o marco inicial para o transcurso do referido prazo em desfavor do titular dessa pretensão. 

A razão para tanto é que somente se poderá falar em prescrição quando restar evidenciada a inércia por parte do titular de uma ação exercitável. Outro não é o escólio de Pontes de Miranda, para quem há "um princípio universal em matéria de prescrição, segundo o qual a prescrição se inicia com o nascimento da pretensão ou da ação.” (MIRANDA, 2000, p. 332). 

No caso da dissolução irregular, que funciona por expressa determinação legal como antecedente lógico indispensável para o redirecionamento da execução fiscal, não nos parece possível firmar como termo inicial do prazo prescricional qualquer evento processual que não esteja relacionado com a ocorrência da infração legal embasadora da responsabilidade pessoal do gestor.

 Por esse motivo, parece-nos não se apresentar razoável a tese de que o termo inicial do prazo prescricional da pretensão de redirecionamento, no caso de dissolução irregular da pessoa jurídica, fosse a data em que ela fosse citada, ainda que fictamente, no processo de execução fiscal.

Isso porque pode ocorrer de a empresa ser dissolvida irregularmente após já ter sido citada no âmbito da execução fiscal e, nessa situação, caso adotada a tese desfavorável ao Fisco, o prazo prescricional seria contado de maneira completamente alheia à ocorrência da infração à lei que justificou o redirecionamento. E pior, nessa situação já haveria a contagem do prazo prescricional sem que o ato ou fato jurídico autorizador do redirecionamento do feito sequer tivesse ocorrido. 

De fato, não se pode negar a necessidade de se prestigiar a necessidade de fixação de marcos temporais objetivos para se aferir a ocorrência da prescrição, instituto que tem a sua razão de ser no dever de se prestigiar a  segurança jurídica, postulado do qual não se podem afastar as obrigações tributárias.

Porém, conforme ressaltado anteriormente, a responsabilidade patrimonial dos gestores das pessoas jurídicas demanda a constatação de falhas relacionadas à sua atuação, o que se dá, por exemplo, com o descumprimento dos seus deveres estabelecidos em contrato ou estatuto social e nos casos de infração à lei, hipótese da dissolução irregular da pessoa jurídica.

Logo, somente há de se falar em efetiva inércia do Fisco se, mesmo depois de comprovada nos autos judiciais alguma das infrações previstas no art. 135. III, do Código Tributário Nacional, ele deixa de postular o redirecionamento do executivo fiscal.

A respeito da aplicação do princípio da  actio nata em matéria de prescrição quanto à pretensão ao redirecionamento da execução fiscal, precisas são as palavras de Marcelo Colombelli Mezzomo, que assim se manifestou sobre o tema:

“Em termos de prescrição, a fim de mantermos uma situação de equilíbrio, devemos considerar a  actio nata. Não pode haver prescrição se não há possibilidade de ação, e esta, em alguns casos de responsabilização, somente verte após o feito encontrar-se em andamento, quiçá com prescrição, inclusive intercorrente, em vias de ocorrência.Considerar-se, simplesmente, as datas de constituição do crédito ou de citação do devedor principal, pode conduzir à  situações onde potencialmente são chanceladas atividades de burla. Infelizmente a litigância de má-fé não é um instituto cuja aplicação faça parte da tradição de nosso processo civil.Aplicando-se a  actio nata  como princípio retor do termo  a quo  da prescrição, chegamos a um ponto onde impera a razoabilidade e não se deixa margem para utilização dos mecanismos processuais para fins ilícitos ou moralmente condenáveis”. (MEZZOMO, 2005, p. 2)

No mesmo sentido, destaca Sara de França Lacerda que "apenas no momento em que se verificar a possibilidade de inclusão do sócio no polo passivo da demanda é que se pode exigir alguma ação positiva da exequente nesse sentido. Não se pode querer que alguém pratique ato processual sem que o implemento das condições que o permitam tenham ocorrido" (LACERDA, 2011, p. 363).

Corroborando esse entendimento, confira-se a seguinte lição de Juliana Furtado Costa Araújo:

“Portanto, nosso entendimento reside na idéia de que somente é possível se iniciar o cômputo de um prazo prescricional quando estiverem presentes as circunstâncias materiais necessárias que permitam a inclusão de um terceiro no pólo passivo do feito executivo. Antes disso, se não é possível falar na própria responsabilidade, quiçá em contagem de prazo prescricional relativo a responsabilidade”. (ARAÚJO, 2011, p. 88)

CONCLUSÃO

Diante do exposto, é possível concluir que a contagem do prazo da prescrição no caso de redirecionamento do executivo fiscal, motivado pela dissolução irregular da pessoa jurídica executada, não pode estar dissociada da constatação, no âmbito do processo de execução fiscal, dos requisitos legais que delimitam a sua configuração.

Não se pode olvidar que a prescrição é medida enérgica da ordem jurídica, que visa desestimular a inércia dos titulares de seus direitos e que no Direito Tributário tem o efeito de extinguir o próprio crédito tributário.

Qualquer tese que sustente a ocorrência da prescrição sem relacioná-la com a própria constatação do redirecionamento, no âmbito do executivo fiscal, afasta-se dos pilares básicos da própria ideia de prescrição, sobretudo porque, em alguns casos, sequer é possível falar na existência de uma pretensão exercitável pelo Fisco.

De fato, não se pode negar a necessidade de se prestigiar a necessidade de fixação de marcos temporais objetivos para se aferir a ocorrência da prescrição, instituto que tem a sua razão de ser no dever de se prestigiar a  segurança jurídica, postulado do qual não se podem afastar as obrigações tributárias.

Porém, os estritos limites para o redirecionamento da execução fiscal, bem delineados na própria legislação e na jurisprudência sumulada do Superior Tribunal Justiça, já são suficientes para delimitar, com precisão, a inércia fiscal combatida pelas normas atinentes à contagem da prescrição na seara tributária.

Ou seja, somente há de se falar em efetiva inércia do Fisco se ele deixa de postular o redirecionamento do executivo fiscal mesmo depois de comprovada nos autos judiciais alguma das infrações previstas no art. 135, III, do Código Tributário Nacional, interpretado na forma da Súmula 435 do Superior Tribunal de Justiça.

Logo, filiamo-nos à tese segundo a qual o termo inicial do prazo prescricional para o redirecionamento da execução fiscal para cobrança de créditos tributários, na hipótese da dissolução irregular da pessoa jurídica executada, é o momento em que restam devidamente comprovadas nos autos, documentalmente ou por certidão do Oficial de Justiça, as circunstâncias materiais necessárias que permitam a inclusão do terceiro responsável no pólo passivo do feito executivo.

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