Resumo: O presente artigo aborda as formas de constituição formal do crédito tributário municipal à luz da doutrina e da jurisprudência. Para isso, procura delinear as categorias crédito, obrigação e lançamento tributários e adentrar em algumas peculiaridades inerentes a alguns tributos municipais.

Palavras-Chave: Crédito Tributário. Obrigação. Lançamento. Município. Formas de Constituição. Notificação. Cadastro Imobiliário. Jurisprudência.

1.  Introdução

            Segundo o art. 146, inciso III, da Constituição Federal, cabe à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: “b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários.”.

            A lei complementar que estabelece as normas gerais sobre obrigação, lançamento e crédito é o Código Tributário Nacional.

            O presente estudo busca descrever e analisar o crédito tributário municipal e suas formas de constituição de acordo com o ordenamento jurídico pátrio, mas para isso faz-se imprescindível aclarar também os conceitos de obrigação e de lançamento.

            Dedicaremos uma atenção especial a peculiaridades de alguns tributos municipais, ao cadastro imobiliário e ao lançamento por homologação.

2. Obrigação, Lançamento e Crédito Tributários

O Código Tributário Nacional não traz definições claras sobre obrigação, do lançamento e do crédito, por isso importante buscar o auxílio da doutrina.

            O CTN diz expressamente que a obrigação “principal” surge com a ocorrência do fato gerador:

Art. 113, § 1º - “A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.”

            Paulo de Barros Carvalho[1] nos ensina que “O legislador do Código chama de obrigação principal ao VÍNCULO abstrato que une o SUJEITO ATIVO ao sujeito passivo, tendo como objeto uma prestação pecuniária. É a relação jurídica de cunho patrimonial (...) As demais relações, destituídas desse caráter, são designadas por obrigações acessórias.” 

            O crédito tributário, por sua vez, segundo o CTN, decorre da obrigação principal, tendo a mesma origem desta:

Art. 139 do CTN: “O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma origem desta.”

            Crédito Tributário, na lição de Sacha Calmon Navarro Coelho[2], é o objeto (“faz parte”) da obrigação tributária. Segundo esse autor, é “a prestação pecuniária devida pelo sujeito passivo ao sujeito ativo”. Arremata o jurista: “O fato gerador, ao acontecer, instaura a obrigação e o crédito tributário.”

             O lançamento tributário encontra definição no art. 142 do CTN:

“compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável e calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.”

            A origem etimológica da palavra lançamento está ligada ao significado de calcular, efetuar um lance.

            A doutrina especializada realiza severas críticas à definição legal. Tentaremos elencar as principais.

            Alguns autores, como Paulo de Barros Carvalho[3], identificam o equívoco da norma quando categoriza o lançamento como procedimento. Diz esse renomado professor: “Lançamento é ato jurídico administrativo e não procedimento. Consiste muitas vezes no resultado de um procedimento, mas com ele não se confunde. O procedimento não é da essência do lançamento, que pode consubstanciar ato isolado, independente de qualquer outro.”

            Outros, como Alberto Xavier[4], que possui uma clássica obra sobre a matéria, percebem a inadequação da utilização de uma linguagem descritiva mal ajustada a uma definição: “Na verdade, a referência a ´verificar a ocorrência do fato gerador´, ‘determinar a matéria tributável´, ´calcular o montante do tributo devido´, ´identificar o sujeito passivo´, traduz-se numa enumeração exemplificativa de operações lógicas que se englobam no processo subsuntivo de aplicação da lei tributária aos fatos concretos. Enumeração desprovida de qualquer rigor, pois propicia confundir operações lógicas com atos jurídicos, além de encobrir, sob a aparência de uma pluralidade de realidades referidas, sejam atos ou simples operações intelectivas, o caráter unitário do ato de aplicação da lei”.

            Há ainda uma parte dos autores que salientam o desacerto da menção à propositura da aplicação de uma penalidade. Dizem que essa expressão “propor a aplicação da penalidade cabível” foi utilizada de forma imprecisa pelo legislador. Na praxe, a autoridade fiscal não propõe, e sim aplica, se for o caso, a penalidade prevista em lei quando constatar infração[5].

            É preciso dizer que existem muitas incoerências no CTN. A menção à aplicação de penalidades como uma função do lançamento sofre severas críticas doutrinárias, pois lançamento e aplicação de penalidades são realidades jurídicas de natureza distintas. Apenas para exemplificar[6], embora o artigo 113, § 1º, do CTN diga que a obrigação principal tem por objeto o pagamento de “tributo ou penalidade pecuniária”, esse preceito se choca com a própria definição de tributo, fixada no artigo 3º, em que uma das premissas do tributo é não constituir a prestação pecuniária sanção de ato ilícito. Essa cobrança conjunta tem fins práticos.

            Finalmente, relevante destacar a crítica lançada à definição legal quando afirma que o lançamento constitui o crédito. Pontifica Alberto Xavier[7] que “é opinião dominante da doutrina nacional e parece resultar do art. 113, §1º, ao estabelecer que a obrigação de imposto decorre da verificação do fato gerador.” Essa crítica, sem dúvida, é pertinente para os adeptos do entendimento de que o lançamento possui natureza declaratória da obrigação, sem constituí-la.

            Depois de criticar a definição legal, é imperativo que busquemos uma definição doutrinária a fim de bem conduzirmos essa investigação. Alberto Xavier[8] sustenta a seguinte definição:

“Para nós o lançamento pode singelamente definir-se como o ato administrativo de aplicação da norma tributária material.”

“É o título jurídico da obrigação do imposto.” “Título jurídico é o ato (ou o documento que o corporiza) sem o qual não pode invocar-se a existência de um fato, mas que, enquanto subsiste, demonstra plenamente que esse fato existe e é eficaz.”

            Na jurisprudência, podemos mencionar que o Superior Tribunal de Justiça qualifica o lançamento fiscal como espécie de ato administrativo:

 LANÇAMENTO FISCAL. REQUISITOS DO AUTO DE INFRAÇÃO.

“O lançamento fiscal, espécie de ato administrativo, goza de presunção de legitimidade (...) (REsp. 48.516, Rel. Min. Ari Pargendler, set/97)

            O lançamento pode ser estudado em três momentos ou planos distintos, a saber, formação, conteúdo e eficácia. O primeiro pode ser classificado como dinâmico e se refere aos seus antecedentes - formação do ato; o segundo, estático, que respeita ao ato, em si mesmo, ao preceito que nele se contém - conteúdo; por fim, o terceiro, novamente dinâmico, que se relaciona com as consequências futuras – eficácia.

            Já vimos que o lançamento, segundo a melhor doutrina, é ato, e não procedimento administrativo.

            Relativamente a seu conteúdo ou objeto, podemos dizer que tem a natureza de ato decisório intencionalmente determinado pelos ditames da lei. Diz o CTN que a atuação administrativa é vinculada e obrigatória, como se lê no art. 142, § único:  

“Art. 142, § único do CTN: A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.”

            Vinculada “é a atividade que não pode se separar da legalidade, tanto no que respeita ao conteúdo, quanto à forma”, na lição de Ruy Barbosa Nogueira[9].

            Obrigatória significa que a autoridade tem o dever de realizá-la. Hugo de Brito Machado[10] leciona: “Tomando conhecimento do fato gerador da obrigação principal, ou do descumprimento de uma obrigação tributária acessória....a autoridade administrativa tem o dever indeclinável de proceder ao lançamento tributário.”

            No plano da eficácia, como já adiantado, a doutrina se divide fortemente.

            Para a corrente de pensamento que sustenta a eficácia constitutiva, a obrigação nasce com o ato administrativo do lançamento. O fundamento principal residiria no art. 142 do CTN. Ruy Barbosa Nogueira[11] advoga essa tese:

“A nosso ver, o que o dispositivo quer aí significar é que o lançamento é ato Constitutivo Formal do crédito, tanto assim é que a continuação explicativa da função do lançamento que traz o texto é de que o lançamento é simples ato de mecânica de constatação de ocorrência do fato gerador, determinação da matéria tributável, do cálculo do tributo, da identificação do sujeito passivo e de proposição de penalidade cabível.”

            Já para os defensores da eficácia declaratória, a obrigação nasce com a ocorrência do fato gerador, mas para ser exigível há a necessidade de realização do lançamento. Essa linha de pensamento encontra suporte nos artigos 113, §1º, 114, 139, 143 e 144 do CTN. Sacha Calmon Navarro Coelho lembra que em algumas situações o lançamento é prescindível:

“Confere exigibilidade ao crédito tributário do sujeito ativo nos casos dos tributos que exigem lançamentos diretos ou que pedem lançamentos após declaração do contribuinte. Nos impostos sujeitos a lançamentos por homologação, o lançamento é prescindível. A própria lei torna obrigatório o recolhimento: o contribuinte paga sem que haja a mínima interferência do Estado-Administração.”[12]

            Existe ainda uma terceira corrente de pensamento que pode ser chamada de dualista, segundo a qual obrigação nasce com o Fato Gerador e o Crédito nasce com o Lançamento. Essa última interpretação parte da exegese conjunta do art. 142 com o 144 do CTN.[13]  

3. A Notificação: Condição de Eficácia do Lançamento

            A doutrina e a jurisprudência trilham o caminho de que notificação do lançamento é condição de eficácia do ato administrativo:

“...NOTIFICAÇÃO DO LANÇAMENTO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. CONDIÇÃO DE PROCEDIBILIDADE E EXIGIBILIDADE. CONTRIBUIÇÃO SINDICAL RURAL. PUBLICAÇÃO DE EDITAIS. EFICÁCIA DO ATO.

PRINCÍPIOS DA PUBLICIDADE E DA NÃO-SURPRESA FISCAL.

1.  A notificação do lançamento do crédito tributário constitui condição de eficácia do ato administrativo tributário, mercê de figurar como pressuposto de procedibilidade de sua exigibilidade.

2.  Hipótese em que a controvérsia a ser dirimida nos presentes autos cinge-se aos seguintes tópicos: a)se a ausência de notificação do lançamento do crédito tributário o torna inexistente e, portanto, restaria configurada a impossibilidade jurídica do pedido;  b) se há a necessidade de publicação de editais em jornais de circulação local, bem como, a publicação de editais para notificação do vencimento da contribuição sindical rural.

3.  "A notificação ao sujeito passivo é condição para que o lançamento tenha eficácia. Trata-se de providência que aperfeiçoa o lançamento, demarcando, pois, a constituição do crédito que, assim, passa a ser exigível do contribuinte - que é instado a pagar e, se não o fizer nem apresentar impugnação, poderá sujeitar-se à execução compulsória através de Execução Fiscal - e oponível a ele - que não mais terá direito a certidão negativa de débitos em sentido estrito.

A notificação está para o lançamento como a publicação está para a Lei, sendo que para esta o Min. Ilmar Galvão, no RE 222.241/CE, ressalta que: 'Com a publicação fixa-se a existência para a lei e identifica-se a sua vigência...' (...)" (Leandro Paulsen, in "Direito Tributário - Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência", Livraria do Advogado, Porto Alegre, 2006,  p. 1076) 4. A notificação constitui-se ato administrativo de intercâmbio procedimental que imprime eficácia a outro ato administrativo - o lançamento - no sentido de dar ciência ao sujeito passivo da formalização do crédito tributário e dos termos de sua exigibilidade, consoante a lição de Paulo de Barros Carvalho, in "Curso de Direito Tributário", Saraiva, 1998, p. 274.

5. Consectariamente, a sua falta implica em ausência de pressuposto válido e regular de constituição e desenvolvimento do processo.

6. " As entidades sindicais são obrigadas a promover a publicação de editais concernentes ao recolhimento do imposto sindical, durante 3 (três) dias, nos jornais de maior circulação local e até 10 (dez) dias da data fixada para depósito bancário"  (art. 605, da CLT) 7. Deveras, a publicação de editais, em consonância com o art. 605, do CLT, deve  preceder ao recolhimento da contribuição sindical, porquanto além de constituir forma de notificação do lançamento do crédito tributário, deve atender ao princípio da publicidade dos atos administrativos e o que veda a surpresa fiscal.

8. Precedentes das Primeira e Segunda Turmas desta Corte Superior: RESP n.º 722.962/PR, Rel. Castro Meira, DJ de 23.05.2005; RESP n.º 631.226/PR, Rel. ª Min.ª Eliana Calmon, DJ de 26.09.2005;  AgRg no AG n.º 640.347/PR, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ de 30.05.2005;

RESP n.º 332.885/ES, Rel. Min. José Delgado, DJ de 27.09.2004; RESP n.º 330.955/ES, Rel. Min. José Delgado, DJ de 11.03.2002.

9. Recurso especial desprovido.

(REsp 738.205/PR, Rel. Ministro  LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 05/10/2006, DJ 30/10/2006 p. 249)

A Notificação ao sujeito passivo demarca o momento em que o crédito passa a ser exigível. A notificação é necessária, pois insta o contribuinte ao pagamento e permite a ele, querendo, a impugnação desse lançamento. É tratada como condição de eficácia do lançamento, como se pode ver em diversas decisões do STJ (REsp 738.205/PR, Rel. Min. Luis Fux, de outubro de 2006) e (REsp 53.467/SP, rel. Min. Ari Pargendler, DJU 03.09.96).

            A necessidade de notificação, porém, vem sendo mitigada, em algumas situações, pela doutrina e pelos Tribunais Pátrios.

            Um dos exemplos recai sobre as confissões de dívida e, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação (visto adiante), quando o débito é declarado e não pago. Os julgados abaixo bem demonstram esse temperamento:

“(...) – CONFISSÃO DE DÍVIDA – CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO – SÚMULA VINCULANTE N. 8/STF – PRAZO PRESCRICIONAL DO ART. 174 DO CTN.

1. (...)

3. A declaração do contribuinte confessando a dívida constitui o crédito tributário, não sendo necessário nenhum ato posterior por parte do Fisco.

4. "São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º do decreto-lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário" (Súmula Vinculante nº 8).

5. O prazo prescricional para cobrança de créditos da seguridade social é de cinco anos, nos termos do art. 174 do CTN 6. Recurso especial não provido.

(REsp 884.110/PR, Rel. Ministra  ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 02/10/2008, DJe 04/11/2008) (grifamos).

            Outro exemplo recai sobre os lançamentos diretos e periódicos, como IPTU e Taxa de Coleta de Lixo - TCL. Nesse aspecto encontramos duas espécies de decisões.

            Num primeiro grupo, podemos inserir decisões que consideram a notificação desnecessária, na medida em que é dever do contribuinte, a cada virada de ano, comparecer ao órgão competente a fim de cumprir com sua obrigação tributária:

“O IPTU é imposto direto, não havendo falar em notificação do contribuinte acerca do lançamento. O lançamento é sabidamente efetuado automaticamente todos os anos no início de cada exercício fiscal, e sobre isso não há alegar desconhecimento. É prescindível, pois, a notificação. O proprietário deve ter ciência de que, todos os anos, no início de cada exercício fiscal, em relação a todos os imóveis de particulares, é lançado, modo direito, o IPTU.” Apelação Cível.”  Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul – AC REEXAME Nº 70005618079, RELATOR DES. ROBERTO CANIBAL, 04/06/2003. Na mesma linha os seguintes julgados: AI 70006142368,  AC Nº 70009467515.

(...) TAXA DE LIXO. NOTIFICAÇÃO DO LANÇAMENTO. DESNECESSIDADE. BASE DE CÁLCULO. LEGALIDADE. (...) I) Via de regra, a taxa de lixo é cobrada juntamente com o IPTU, sendo que este consiste em imposto direto que prescinde de notificação do sujeito passivo acerca do lançamento. Não obstante seja o Estado do Rio Grande do Sul (executado) imune ao pagamento do imposto municipal, aproveita-se o preceito da desnecessidade de notificação à taxa de lixo, eis que se trata de tributo sabidamente exigido de forma anual. (...)” Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul – Apelação Cível nº 70021748819, Relator DES. FRANCISCO JOSÉ MOESCH, 12/12/2007. Na mesma linha, TRF da 4ª Região -APELACAO CIVEL Nº 2005.71.00.016368-7/RS.

            Num segundo grupo, há decisões que sustentam ser a notificação necessária, mas atribuindo ao contribuinte o dever de provar que não recebeu o carnê. Nessa linha de pensamento o seguinte julgado do STJ:

"A notificação deste lançamento ao contribuinte ocorre quando, apurado o débito, envia-se para o endereço do imóvel a comunicação do montante a ser pago. Como bem ressaltou o acórdão, há presunção de que a notificação foi entregue ao contribuinte que, não concordando com a cobrança, pode impugná-la administrativa ou judicialmente. Caberia ao recorrente, para afastar a presunção, comprovar que não recebeu pelo correio o carnê de cobrança (embora difícil a produção de tal prova), o que não ocorreu neste feito". (REsp 168.035/SP, Rel. Min. Eliana Calmon DJU de 24.09.01. No mesmo sentido, REsp 657404/PR. STJ, 1ª T., Rel. Min. Luiz Fux, j. em 12/05/2005, unânime, DJU de 20/06/2005)

4. O Cadastro de Imóveis Municipal – Aspectos Críticos – Urgência de Alteração Legislativa

            A Administração Tributária Municipal mantém um cadastro dos imóveis e de pessoas que com eles guardam algum tipo de relação jurídica (proprietários, titulares da posse etc.).

            A obrigação de atualizar esse cadastro é do Fisco, segundo vem decidindo nossos Tribunais.

EMBARGOS INFRINGENTES. TRIBUTÁRIO. IPTU. ALTERAÇÃO NO ESTADO DO IMÓVEL. A cobrança de impostos deve sempre obedecer ao estado de fato das coisas e não à mera aparência. A obrigação de fiscalizar é do ente público e se sobrepõe ao dever do contribuinte de atualizar o cadastro junto à municipalidade. APELO DESPROVIDO. (Apelação Cível Nº 70006144810, Rel. Arno Werlang, 17/12/2003)

(...) Se o credor não possui o cadastro atualizado, deve notificar o contribuinte, a fim de que providencie a atualização cadastral. Em tal situação, a fim de demonstrar o direito ao recebimento do valor do IPTU em sede de execução fiscal, é ônus do Município-exeqüente, e não dos executados, juntar a matrícula atualizada do bem, objeto de tributação. (...) Agravo de Instrumento Nº 70020642682, Relator: Adão Sérgio do Nascimento Cassiano, em 27/07/2007)

            Por isso, cremos ser importante que as municipalidades fiscalizem e mantenham atualizados seus cadastros, sob pena de cobrarem os tributos de pessoas que não mais guardam qualquer relação com o imóvel.

            Os Tribunais estão abarrotados de execuções fiscais que acabam sendo extintas por ilegitimidade passiva ou por prescrição, simplesmente porque foram ajuizadas contra os antigos proprietários dos imóveis.  

            Alguns municípios adotam a elogiável postura de celebrar convênio com os Registros de Imóveis para atualizarem seus cadastros. É o caso de Curitiba, como se verifica da seguinte notícia[14] publicada em 05/05/2014:

“Convênio com cartórios torna mais rápida atualização do cadastro imobiliário

A Prefeitura de Curitiba assinou nesta segunda-feira (05) um convênio com a Associação dos Notários e Registradores do Estado do Paraná (Anoreg/PR) que permitirá a atualização, com mais rapidez, do Cadastro Imobiliário do Município. A formalização do convênio autoriza o envio de informações diretamente dos nove cartórios de registros de imóveis da cidade para a Prefeitura.

“Essa parceria tornará mais ágil a atualização do cadastro mantido pela Secretaria de Finanças, que comporta cerca de 600 mil imóveis. Desta forma teremos um cadastro imobiliário mais qualificado, como a cidade merece”, disse o prefeito de Curitiba, Gustavo Fruet.

O processo possibilitará que a Prefeitura tenha acesso aos bancos de dados dos cartórios, nos quais estão as informações atualizadas sobre as transferências de imóveis. A atualização do cadastro evitará principalmente a execução indevida de dívidas com o Imposto sobre a Propriedade Predial Territorial Urbana (IPTU), de proprietários que já transferiram seus imóveis, mas não comunicaram à Prefeitura.

“A partir de agora teremos um cadastro real que permitirá maior segurança nas transações comerciais e no planejamento da cidade. Vamos saber qual o movimento imobiliário de Curitiba, que hoje é a terceira capital com maior Produto Interno Bruto, e que registrou, nos últimos anos, um aumento substancial no número de imóveis, passando de 400 para 600 mil domicílios”, disse a secretária municipal de Finanças, Eleonora Fruet.

O acordo foi assinado entre o prefeito Gustavo Fruet,  o vice-presidente da Anoreg/PR Ângelo Volpi Neto,  o corregedor geral do Tribunal de Justiça do Paraná, desembargador Lauro Augusto Fabrício de Melo e representantes de todos os cartórios de registro de imóveis de Curitiba. “Essa era uma reivindicação antiga da Anoreg Paraná e vai beneficiar principalmente as construtoras, as maiores vítimas. A partir deste acordo, a escritura servirá como documento de inscrição no cadastro de novos proprietários”, disse Volpi.”

            O fato de Curitiba, uma cidade que se destaca por estar na vanguarda em diversos aspectos econômicos, urbanísticos, culturais e sociais, comparando com os demais municípios brasileiros, como exemplifica a condição de terceiro PIB entre as capitais, ter firmado esse convênio apenas em meados deste ano de 2014 traz um indicativo do atraso vivenciado pelos demais municípios brasileiros nessa questão.

            Diferentemente do que consta na notícia, venia concessa, as maiores vítimas da desatualização do cadastro imobiliário não são as construtoras. O fato de os compradores das unidades autônomas não se cadastrarem junto ao Ente Municipal não é um problema insuperável. Poderiam elas próprias realizar essa comunicação na condição de ex-proprietárias. Na verdade, se forem acionadas pelos Municípios para pagar tributos municipais, essas construtoras facilmente denotarão sua ilegitimidade passiva em Juízo e ainda conseguirão a condenação dos Municípios ao pagamento de custas e honorários advocatícios.

            A omissão de atualização do cadastro imobiliário, diante de suas consequências nefastas para a arrecadação, aliás, pode inclusive caracterizar infração à Lei de Improbidade Administrativa por parte dos Municípios (art. 10, X, da Lei 8.429/92). Porém, não é esse aspecto que queremos destacar.

Acreditamos que a melhor solução, no plano político, seria atribuir aos Registros de Imóveis e aos Tabelionatos de Notas, por lei, a obrigação de comunicarem aos Municípios, preferencialmente pela via eletrônica, toda e qualquer transferência da propriedade imobiliária de que tomarem conhecimento, repassando a estes apenas o custo dessa comunicação. Afinal, não são desconhecidos os problemas de caixa enfrentados pelos municípios pátrios que em sua maioria deixam muito a desejar em relação à arrecadação dos tributos que lhes foram atribuídos constitucionalmente, fugindo do âmbito desse escrito enfrentar as razões pelas quais isso acontece.

5. Modalidades de Constituição Formal do Crédito Tributário

            O CTN acolheu três modalidades de constituição formal do crédito tributário: lançamento direto, ou por ofício – art. 149; misto, ou por declaração – art. 147; por homologação – art. 150. Alguns juristas[15] ainda incluem como quarta modalidade o lançamento por arbitramento - art. 148.

            No lançamento de ofício, o sujeito passivo não participa do ato do lançamento. Cabe ao sujeito ativo tomar a iniciativa e realizar, por si só, a verificação da ocorrência do fato gerador, a identificação do sujeito passivo, o cálculo do montante devido, a formalização do crédito e a notificação do sujeito passivo para pagamento. É uma modalidade supletiva. Qualquer tributo pode ser lançado de ofício quando não o for em outra modalidade. Exemplos de tributos municipais sujeitos a esse lançamento: IPTU, taxas, contribuição de melhoria, CIP (149-A CF).

 No lançamento por declaração ou misto, o sujeito passivo ou terceiro presta declarações sobre os fatos pertinentes à imposição tributária, cabendo ao sujeito ativo, valendo-se das informações do contribuinte, verificar a ocorrência do fato gerador. Exemplos de tributos municipais sujeitos a esse lançamento: ITBI.

      No lançamento por homologação ou autolançamento, o sujeito passivo tem de verificar a ocorrência do fato gerador, calcular o montante devido e efetuar o pagamento no prazo, cabendo ao sujeito ativo apenas a conferência da apuração e do pagamento já realizados. Opera-se pelo ato em que a autoridade administrativa, tomando conhecimento da determinação feita pelo sujeito passivo, expressamente a homologa (CTN, art. 150). O §4º desse artigo prevê a homologação tácita em cinco anos se tiver havido o pagamento. Exemplos de tributos sujeitos a esse lançamento: ISS (receita bruta).

            Nosso eminente Professor Paulo de Barros Carvalho[16] explica o critério do CTN: “A fonte inspiradora da triconomia reside no índice de colaboração do administrado, com vistas à celebração do ato.”, “...as três espécies de que trata o código são, na verdade, espécies de procedimento e não de lançamento.”

O art. 879 da CLT preceitua que: “A liquidação abrangerá, também, o cálculo das contribuições previdenciárias devidas.”

            Leandro Paulsen[17] sustenta que se trata de nova modalidade de formalização do crédito:

“Com isso, criou-se nova modalidade de formalização do crédito relativo a tais contribuições previdenciárias, o que já tem resultado no indeferimento de certidão negativa ainda que inexista lançamento ou declaração do contribuinte, desde que os débitos estejam formalizados nos autos de reclamatória trabalhista, conforme já decidiu o STJ...”

6. O Lançamento por Homologação ou Autolançamento à Luz da Jurisprudência do STJ 

            O CTN cuida do Lançamento por Homologação ou Autolançamento em seu artigo 150:

 “Art. 150 do CTN: “... ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.”

            A doutrina de Paulo de Barros Carvalho, na obra já citada, explica que ato homologatório não é lançamento:

“a natureza do ato homologatório difere da do lançamento tributário...Um certifica a quitação; outro certifica a dívida”.

            Como já mencionamos anteriormente, nos impostos sujeitos a lançamentos por homologação, o lançamento é prescindível. Transcrever as lições de Hugo de Brito Machado[18] ajuda a entender esse fenômeno do autolançamento:

“Quando a legislação tributária não obrigava o sujeito passivo a prestar informações sobre o valor do tributo, por ele apurado, a autoridade administrativa só tomava conhecimento de sua atividade de apuração através do pagamento. Talvez por isto que a doutrina chegou a sustentar ser este o objeto da homologação, quando na verdade o objeto da homologação é a atividade de apuração. 

Existindo, como atualmente existe para a maioria dos impostos, o dever de prestar as informações (DCTF, GIA) ao Fisco sobre o montante do tributo a ser antecipado, tais informações levam ao conhecimento da autoridade a apuração, tendo havido, ou não, o pagamento correspondente. Antes, o pagamento era o meio pelo qual a autoridade tomava conhecimento da apuração, podendo haver então a homologação, expressa ou tácita.

Agora, o conhecimento da apuração chega à autoridade administrativa com a informação que o sujeito passivo lhe presta nos termos da legislação que a tanto o obriga. A mudança na legislação favoreceu o Fisco, obrigando o contribuinte a dar-lhe conhecimento, antes do pagamento do tributo, da apuração do valor respectivo.”. 

            O Superior Tribunal de Justiça entende que a declaração do contribuinte (autolançamento) e o não-pagamento no vencimento possuem os efeitos adiantes descritos. O primeiro é tornar prescindível a constituição formal do débito pelo fisco, isto é, prescindível o lançamento:

"TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. EXECUÇÃO FISCAL. DÉBITO DECLARADO E NÃO PAGO.  LANÇAMENTO PELO FISCO. DESNECESSIDADE. 1. Tratando-se de débito declarado e não pago (art. 150 do CTN), caso típico de auto-lançamento, não tem lugar a homologação formal, passando o débito a ser exigível independentemente de prévia notificação ou da instauração de procedimento administrativo fiscal. (...)" (REsp nº 433.269⁄PR, Rel. Ministro João Otávio de Noronha, 03⁄08⁄2006. No mesmo sentido: AgRg no Ag 994.360/SP, Rel. Ministro  MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, 16/09/2008, DJe 29/10/2008)

O segundo efeito consiste em tornar exigível o crédito independentemente de procedimento administrativo fiscal, de homologação formal ou de notificação, sem que isso implique cerceamento de defesa:

"(...) DÉBITO DECLARADO E NÃO PAGO. NECESSIDADE DE PROVA PERICIAL E PROCESSO ADMINISTRATIVO. CERCEAMENTO DE DEFESA. INEXISTÊNCIA.

1. O débito declarado e não pago, referente ao ICMS, e sua cobrança decorrente de auto-lançamento não enseja a homologação formal, revelando-se inútil a produção de prova pericial e o prévio procedimento administrativo. Precedentes jurisprudenciais: Resp 58.335⁄SP, Rel. Min. Hélio Mosimann, Segunda Turma, por unanimidade, DJ de 01⁄06⁄98; REsp 79.306⁄SP, Rel. Min. Peçanha Martins, Segunda Turma, por unanimidade, DJ de 26⁄10⁄98; REsp 236.054⁄SP, Rel. Min. Garcia Vieira, Primeira Turma, por unanimidade, DJ de 21⁄02⁄2000.

2. O ato administrativo do lançamento, efetuado pelo ente tributante, é desnecessário quando o próprio contribuinte, previamente, mediante GIA ou DCTF, procede à declaração do débito tributário a ser recolhido.

3. In casu, o contribuinte, mediante GIA (Guia de Informação e Apuração do ICMS), efetuou a declaração do débito inscrito em dívida ativa. Nestes casos, prestando o sujeito passivo informação acerca da efetiva existência do débito, porém não adimplindo o crédito fazendário reconhecido, inicia-se para o Fisco Estadual a contagem do prazo para ajuizar o executivo fiscal, prazo este prescricional, posto constituído o crédito tributário por autolançamento. (...)(AgRgAg nº 888.650⁄SP, Relator Ministro Luiz Fux, 8⁄11⁄2007) (grifamos)

“É cediço que o crédito proveniente do IPI, está sujeito à lançamento por homologação, de acordo com o artigo 150, do CTN. Todavia a hipótese vertente, reveste-se de peculiaridades. Isto porque, in casu, trata-se de Declaração de Contribuições de Tributos Federais (DCTF) impago pelo contribuinte. A confissão do próprio contribuinte ao firmar a DCTF torna prescindível a homologação formal, passando o crédito a ser exigível independentemente de prévia notificação ou da instauração de procedimento administrativo fiscal.

Sob esse ângulo é cediço que com a formalização da entrega da Declaração de Contribuições e Tributos Federais - DCTF, o débito declarado iguala-se a uma confissão de dívida, podendo, inclusive, ser imediatamente inscrito em dívida ativa , uma vez que dotado de exigibilidade. Assim sendo, a imediata exigibilidade do crédito torna desnecessária a homologação.

(REsp Nº 389.089 – RS, MINISTRO LUIZ FUX, 26/11/2002. No mesmo sentido: EREsp n. 373.772⁄RS, Rel. Min. José Delgado, Primeira Seção, DJ de 17.10.2005). (grifamos) 

O terceiro efeito consiste na autorização da inscrição em dívida ativa e não compromete a liquidez e certeza da CDA:

“(...) ICMS. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DESNECESSIDADE DE HOMOLOGAÇÃO FORMAL OU PRÉVIO PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO. EXIGIBILIDADE. CDA. PRECEDENTES. INCIDÊNCIA. ENUNCIADO Nº 83 DA SÚMULA DESTA CORTE SUPERIOR DE JUSTIÇA.

1. É firme a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça no sentido de que tratando-se de ICMS, tributo sujeito a lançamento por homologação, prescindível é a homologação formal ou prévio procedimento administrativo fiscal, para que o título inscrito na dívida ativa seja líquido e exigível. (...)” (AgRg no Ag 994.394/SP, Ministro  HAMILTON CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, 26/08/2008) (grifamos) 

Por fim, o quarto efeito é inviabilizar a expedição de CND (Certidão Negativa de Débitos) ou Certidão Positiva com efeitos de Negativa:

“TRIBUTÁRIO - COMPENSAÇÃO - DECLARAÇÃO NÃO RECUSADA FORMALMENTE - INEXISTÊNCIA DE DÉBITO - CERTIDÃO NEGATIVA OU POSITIVA COM EFEITO DE NEGATIVA - CONCESSÃO - POSSIBILIDADE - PRECEDENTES DAS TURMAS DE DIREITO PÚBLICO.

1. Com relação à possibilidade de expedição de certidão negativa ou positiva com efeito de negativa de débitos tributários em regime de compensação afiguram-se possíveis as seguintes situações:

a) declarada, via documento específico (DCTF, GIA, GFIP e congêneres), a dívida tributária, prescindível o lançamento formal porque já constituído o crédito, sendo inviável a expedição de certidão negativa ou positiva com efeitos daquela; (REsp 842.444/PR, Rel. Ministra  ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 09/09/2008, DJe 07/10/2008. No mesmo sentido: AgRg no AgRg no Ag 449.559/SC, Rel. Ministro  HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 03/04/2008, DJe 14/04/2008, REsp 941.588/MG, Rel. Ministro  CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, julgado em 04/09/2007, DJ 18/09/2007 p. 291)” (grifamos)

7. Conclusões

            Feitas essas breves considerações, podemos concluir que as formas de constituição formal do crédito tributário hodiernamente aceitas pela jurisprudência podem se dividas em três espécies, de acordo com quem realiza a apuração e quantificação do valor a ser pago: 1ª) pelo ato administrativo do fisco – lançamento; 2ª) pelo ato do sujeito passivo – entrega da declaração ou confissão do débito e 3ª) pela liquidação no processo trabalhista.

Uma solução, no plano político, para o problema do cadastro imobiliário desatualizado das prefeituras, seria atribuir aos Registros de Imóveis e aos Tabelionatos de Notas, por lei, a obrigação de comunicarem aos Municípios, preferencialmente pela via eletrônica, toda e qualquer transferência da propriedade imobiliária de que tomarem conhecimento, repassando a estes apenas o custo dessa comunicação. Enquanto não sobrevém essa legislação, o melhor caminho é a celebração de convênio a fim de que essas informações sejam repassadas aos Municípios no menor prazo possível.

8. Referências Bibliográficas

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 8ª edição, Ed. Saraiva, 1996.

COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. 4ª Edição, Rio de Janeiro: Forense, 1999.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário, 26ª Edição, Malheiros Editores, 2005.

NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributário. 14ª edição, Ed. Saraiva, 1995.

________. Teoria e Prática do Direito Tributário. Ed. Resenha Tributária, São Paulo, 1975.

PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição, Código Tributário e Lei de Execução Fiscal à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. Porto Alegre- Livraria do Advogado: ESMAFE, 2002.

VELLOSO, Carlos Mário. Arbitramento em Matéria Tributária. Revista de Direito Tributário nº 63, Ed. Malheiros.

XAVIER, Alberto. Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro, Ed. Resenha Tributária, São Paulo, 1977.