Resumo: Através do princípio da instrumentalidade conseguimos legitimar as ações estatais, dentre elas, a tributação. A imposição de obrigações tributárias tal como delineadas pelo ordenamento jurídico brasileiro pressupõe uma ordem legítima, e, consequentemente, um Poder legítimo. Neste sentido, conseguimos explicar a ingerência do Estado na esfera particular, criando obrigações por força de lei. A partir de um Poder legítimo (consentido), mitigamos a força das imposições estatais, pois o pacto social firmado diariamente entre todos os cidadãos do Estado faz nascer um dever cívico e fundamental de pagar tributos. O dever, imposto pela força coercitiva do Direito, tem por escopo a concretização de um dos objetivos da República: a justiça social. Somente através do entendimento das finalidades do Estado, os cidadãos abdicam de parcela de seu patrimônio para cumprir o dever fundamental de pagar tributos, realizando os ideais da Repúbica e do pacto social. É através deste entendimento, a partir da evolução histórica do Estado, que o presente estudo se propõe a justificar a atividade tributária, explicando a prestação como verdadeiro dever fundamental.  

Palavras chave: Instrumentalidade. Tributação. Pacto Social.

Sumário: 1 Introdução – 2 Origem e Evolução do Estado – 3 Conceito e Definição Legal de Tributo – 4 Instituição de Tributos – 5 Extrafiscalidade – 6 Considerações Finais.

1       INTRODUÇÃO

O fenômeno da tributação confunde-se ao surgimento da sociedade organizada através da figura do Estado. Na comunidade primitiva, na qual não existia divisão entre governantes e governados, era inconcebível a idéia de tributo, uma vez que não existia a separação entre os homens quanto aos poderes políticos e econômicos. Desta forma, estudar os institutos tributários de acordo com sua estruturação e função atuais requer a análise preliminar do poder de qual emanam, ou seja, do Estado. 

Muitas teorias foram propostas para explicar o surgimento do Estado, dentre elas, a formulada pelo filósofo suíço Jean- Jaques Rousseau, na qual afirma que “o Estado não passa de um corpo artificial instituído por convenção” (ROUSSEAU, 1996, p. 16). A esta convenção o mesmo autor dá o nome de pacto social.

Em linhas gerais, na obra “Do Contrato Social”, Jean- Jaques Rousseau afirma que a existência do Estado pressupõe uma associação de homens, ou seja, quando um povo deixa de ser apenas multidão e passa a ser corpo político.

Neste sentido, a origem do Estado seria um contrato, um pacto social feito por homens livres que não podiam mais criar novas forças, mas apenas unir e dirigir as que já existiam. (ROUSSEAU, 1996). Desta forma, surge o Estado, entidade na qual interesses privados conjugam-se aos interesses públicos, em prol da realização do bem comum.

Ocorre que, para se chegar ao objetivo de uma sociedade totalmente organizada, precisava-se abandonar velhos hábitos ou convenções particulares que ensejavam em desigualdade entre os homens. O equilíbrio das forças da natureza só foi possível quando o homem trocou sua liberdade natural (na qual tudo podia), por uma liberdade civil, limitada pela vontade geral. Assim, a liberdade foi redesenhada para oferecer a igualdade entre os cidadãos. Cidadãos, e não mais homens, pois a palavra cidadão pressupõe ordenação, sistema, empenho recíproco em prol da vontade geral (ROUSSEAU, 1996).

Para Rousseau, no estado de natureza subsistia o império da força, enquanto poder físico, nas relações humanas. Segundo o autor d’O Contrato Social, a força não produzia direito. Logo, o Estado, criado a partir de um contrato, seria o único ente capaz de produzir direito (corpo de regras e princípios a ser seguido por todos) de forma legítima, através do exercício de um poder soberano. Este poder soberano, porém, estaria limitado aos ditames da vontade geral.

A obra “Do Contrato Social” foi bastante influenciada por Thomas Hobbes, um dos precursores da teoria do contratualismo. Segundo Hobbes, citado por Dalmo Dallari, o Estado é:

[...] uma pessoa de cujos atos se constitui em autora uma grande multidão, mediante pactos recíprocos de seus membros, com o fim de que essa pessoa possa empregar a força e os meios de todos, como julgar conveniente, para assegurar a paz e a defesa comuns. (DALLARI, 2010, p. 14).

Embora tenha influenciado demais contratualistas, como Montesquieu e Rousseau, que acreditavam que o Estado havia sido criado para assegurar a igualdade entre os homens, Hobbes cria na tendência natural do homem a subjugar o próprio homem, devido à sua maldade inata. Neste ponto, para o autor, o Estado seria um instrumento necessário para conter a “guerra de todos contra todos”, exercendo um poder sem muitas limitações. Através destas afirmações, muitos reis do século XVII conseguiram justificar o absolutismo.

A teoria do pacto social, contudo, deve ser analisada sob o ponto de vista histórico-social, tendo em vista que o Estado já existia quando Jean-Jaques Rousseau a formulou. Embora riquíssima seja a construção teórica de Rousseau, ela aponta muito mais um dever-ser, um anseio, uma finalidade atribuída ao Estado posteriormente ao seu nascimento e não a realidade dos primórdios de seu surgimento.

2  ORIGEM E EVOLUÇÃO DO ESTADO

Pouco se tem a dizer com precisão sobre o surgimento dos primeiros Estados. A história nem sempre pôde contar quando e por que surgiram as primeiras formas de sociedade organizada, fazendo com que as teorias formuladas sejam baseadas em meras hipóteses. (MALUF, 2003).

Dentre as teorias que tencionam explicar a origem do Estado encontram-se a teoria da origem familiar, teoria da origem patrimonial e a teoria da força.

Em linhas gerais, a teoria da origem familiar baseia-se na idéia de que o Estado formou-se a partir de um casal originário. Subdivide-se em patriarcal e matriarcal.

Patriarcal: a autoridade pertence ao ascendente varão mais velho, assemelhando-se à sucessão hereditária da monarquia. Para Sahid Maluf (2003) família é mais unidade social do que propriamente política.

Já a teoria matriarcal baseia-se na autoridade da mãe, pois a maternidade é sempre certa. (MALUF, 2003, pág. 55).

Crítica que se faz ao modelo da origem familiar é a de que o Estado não é resultado da ampliação de tão somente uma família primitiva, mas da união de várias. (MALUF, 2003, p. 54).

Para a teoria patrimonial, o Estado surgiu para proteger e regulamentar relações de ordem patrimonial. (MALUF, 2003, p. 55). O Estado seria o aproveitamento das forças de trabalho, com fim eminentemente econômico. (DALLARI, 2010)

 Na teoria da força o Estado é o resultado da subjugação dos mais fracos aos mais fortes. Sistematizando o pensamento de Hobbes, Sahid Maful afirma que, para esta teoria, o Estado seria resultante da vitória dos mais fortes, organizados para manter o poder dominante sobre os vencidos. (MALUF, 2003). Grande teórico do patrimonialismo, Jellinek, citado por Maluf (2003, p. 56), afirma ser a guerra “o princípio criador dos povos”.

Ocorre que nem só de força constitui-se o Estado. É ele antes força protetora que dominante. Conforme ensina MALUF (2003, p. 57):

para refrear a tirania das inclinações individuais e conter as pretensões opostas recorreu-se, a princípio, à criação de um poder coercitivo, religioso, patriarcal ou guerreiro. E tal poder teria sido o primeiro esboço de Estado.

Logo, o Estado não surgiu apenas da força bruta com vistas à dominação, mas de uma força suscetível a estabelecer a unidade e a conjugação de interesses. (MALUF, 2003).

Embora todas estas teorias tentem explicar o surgimento histórico da figura do Estado, nenhuma delas consegue abordar de forma totalmente pura esta origem, sendo que sempre há o estabelecimento de paralelo com a finalidade do Estado enquanto sociedade política organizada. (DALLARI, 2010).

Do exposto, depreende-se a idéia de que toda organização pressupõe finalidade, ou seja, a existência de um objetivo a ser perseguido. A origem do Estado deve estar intimamente ligada ao seu fim social, que varia de acordo com o contexto histórico.

Dentro da finalidade do Estado, além do estudo histórico de sua evolução até os moldes atuais, necessária é a análise de seus tipos fundamentais, através da seguinte classificação:

Estado antigo: formado no oriente desde 3.000 anos a.C. (MALUF, 2003). Era modelo de estado teocrático e unitário, ou seja, sem divisões interiores. (DALLARI, 2010). Um exemplo de Estado antigo é a civilização egípcia.

Estado Grego: já aqui houve certa separação entre política e religião. O Estado Grego era monárquico e patriarcal. (MALUF, 2003). Sua característica fundamental era a subdivisão em cidades-estados, ou seja, a polis. (DALLARI, 2010).

Estado romano: é o exemplo máximo da concentração política e econômica. Sua origem se dá pela ampliação da família. Embora possuísse características parecidas com as do Estado grego, o Estado romano tornou-se mais complexo ao dividir a população em classes distintas. (MALUF, 2003, p. 102).

Estado Medieval: com a queda do império romano, decorrente das invasões bárbaras, inicia-se a Idade Média. Devido à influência dos povos orientais, o Estado medieval tomou por base de seu direito as regras do direito natural. Embora existisse a monarquia, havia descentralização política e confusão entre direito público e privado. (MALUF, 2003). As principais características do Estado medieval eram o cristianismo e o feudalismo. (DALLARI, 2010). A Igreja era tida como uma entidade capaz de representar certa unidade, já que não existia unidade política. Quanto ao feudalismo, consistia na valorização da posse da terra, estabelecendo institutos jurídicos como o benefício e a imunidade. O benefício consistia em contrato estabelecido entre chefe de família que não possuía patrimônio e o senhor feudal. Em linhas gerais, o chefe de família utilizava para seu sustento faixa de terra pertencente ao senhor feudal, entregando-lhe parcela da produção. Quanto à tributação sobre as terras sujeitas ao benefício, o senhor feudal possuía total isenção.

Estado Moderno: surge pela necessidade de uma centralização político-administrativa, deficiente no estado medieval. Segundo Dalmo Dallari, o Estado moderno toma feições distintas das já conhecidas, passando a identificar-se a partir de elementos como povo, território e soberania. Com a mudança de pensamento das pessoas neste período, surgem figuras estatais tendentes a centralizar o poder de forma absoluta, suplantando, inclusive, a própria autoridade eclesiástica, como as monarquias absolutistas.

Estado liberal: surge como reação anti-absolutista. A doutrina do liberalismo tem início na Inglaterra, mas o Estado liberal foi implantado na França, após a revolução de 1789. As principais propostas do Estado liberal eram a liberdade nacional, o constitucionalismo e a divisão do poder em três órgãos distintos. Neste sentido, o Estado liberal pretendia limitar o poder de mando através da supremacia da lei, com o escopo de garantir as liberdades públicas. (MALUF, 2003). Assim, a idéia de liberdade é negativa, constituindo-se na não interferência do Estado na vida e nas relações entre os cidadãos.

Estado social: quando o Estado liberal começou a falhar, devido à dificuldade de se preservar a liberdade dos cidadãos sem ingerência da pessoa estatal, nasceram as lutas por direitos sociais. O período que sucedeu à Revolução Industrial foi de muita exploração desumana, dando azo a um liberalismo desenfreado. Como medida de urgência, o Estado começou a interferir na vida social, com vistas a abrandar os abusos mais graves da liberdade. (ZIPPELIUS, 1997). O Estado social, na atualidade, não apenas se resume em uma interferência nas regras de mercado, sim, em uma ingerência positiva na vida das pessoas, através dos direitos sociais. Tais direitos constituem em obrigações positivas por parte do Estado, que deve “promover, assegurar e melhorar a saúde pública e a assistência social sob todas as formas” (AZAMBUJA, 2005, p. 168).

Diante desta breve explanação sobre a origem e os tipos de Estado, bem como sua evolução histórica até chegar às feições atuais, conclui-se que um de seus principais elementos é a finalidade. Tomando por base o pensamento de Groppali, afirma Dalmo Dallari (2010, p. 72) que “as pessoas só se integram numa ordem e vivem sob um poder em função de um fim a atingir”.

Desde que o homem resolveu viver em sociedade, seja por meio da força, de um contrato ou por impulso natural, houve um objetivo a perseguir, embora nem sempre muito claro ou aceito pela maioria. Ao longo do tempo, o objetivo ganhou novas feições, adaptando-se à evolução humana até chegar ao que chamamos hoje de fim social. O Estado, criado e aperfeiçoado inicialmente para promover a ordem e a segurança, a exemplo dos já citados estados romano e absolutista, ganhou contornos e funções mais complexas na idade contemporânea. Desta forma, tudo o que emana do Estado, como o direito, por exemplo, é meramente instrumental, ou seja, meio de se concretizar certos fins. 

Tomando-se por base a teoria de Rousseau, o Estado contemporâneo “age para obter, manter e desenvolver o bem comum (autêntico ou falso) e o conteúdo deste depende da filosofia moral e social adotada por cada Estado”. (BECKER, 2002, p. 63). (grifos nosso).

Segundo Bodnar (2011, p. 35), “o Estado contemporâneo – resultado de lutas e conquistas históricas – tem uma importante missão a cumprir em prol do pleno desenvolvimento dos direitos fundamentais”.

Seguindo esta mesma linha de raciocínio, a Carga Magna brasileira de 1988 positivou os ideais de justiça social perseguidos pelo Estado uma vez que eleva como fundamento da República a dignidade da pessoa humana, e, como objetivos, a construção de uma sociedade livre, justa e solidária. (BODNAR, 2011, p. 32).

Embora a teoria de Rousseau seja posterior ao surgimento do Estado, há de se convir que muito contribuiu para o entendimento de sua função social, tornando, inclusive, a máxima de Hobbes “o Estado é um mal necessário” desprovida de sentido prático. Antes fosse “O Estado é um bem necessário”.

3  CONCEITO E DEFINIÇÃO LEGAL DE TRIBUTO

Alguns doutrinadores, como Cassone, distinguem conceito de definição. Para eles, a lei não conceitua, mas define uma norma comportamental.

Enfatiza GERALDO ATALIBA (2010, p. 22) que

o objeto dos comandos jurídicos só pode ser o comportamento humano (...). Não há norma jurídica dirigida às coisas. Só o comportamento livre do homem (e, por extensão, o das pessoas jurídicas) pode ser objeto dos mandamentos jurídicos.

Portanto, é de competência da lei definir um comportamento e da doutrina formular conceitos.

Desta forma, conceitua-se tributo como forma de receita derivada para a concretização dos fins do Estado. Mais especificamente, tributo é “a entrada que, integrando-se ao patrimônio público sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescer a seu vulto, como elemento novo e positivo”. (BALEEIRO, 1971, p. 130).

O conceito acima formulado, segundo o pensamento de Paulo de Barros Carvalho (2005), seria uma das várias acepções que o vocábulo tributo comporta. Para o autor, hora o tributo se apresenta como o dever de levar dinheiro aos cofres públicos, hora como o próprio dinheiro levado ao cumprimento deste dever.

Em síntese ao pensamento destes renomados juristas, partilhamos da idéia de Hugo de Brito Machado, que afirma estabelecer o Código Tributário Nacional verdadeiro conceito em seu artigo 3º, restando aos juristas somente a análise de seus elementos.

Segundo o dispositivo em tela, tributo é “toda prestação pecuniária, compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Ao afirmar que tributo é prestação, o Código Tributário Nacional lhe atribui caráter obrigacional. Tributo é, na verdade, obrigação ex lege, ou seja, vínculo jurídico que atribui ao sujeito ativo o direito de exigir do passivo determinado comportamento, mediante um fato imponível descrito em lei. Assim, tributo não seria o dinheiro em si, mas a atividade de levá-lo aos cofres públicos, através de uma obrigação tributária. (ATALIBA, 2010).

Outro elemento constante no conceito fornecido pelo art. 3º do Código Tributário Nacional é o caráter pecuniário da prestação. Significa que a obrigação somente deve ser satisfeita mediante o recolhimento de dinheiro aos cofres públicos. Antes da entrada em vigor do Código Tributário Nacional havia o entendimento de que toda prestação in natura, advinda da imposição estatal poderia ser considerada tributo, como o serviço militar obrigatório e a participação no tribunal do júri, por exemplo. Este entendimento restou superado devido a cláusula expressa e redundante: prestação pecuniária, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir. (MACHADO, 2010).

Com relação à qualidade “compulsória” dada à prestação, esta deve ser observada no momento da assunção da obrigação e não na obrigatoriedade do pagamento em si. Em outras palavras, todas as prestações jurídicas são obrigatórias, mas o caráter compulsório da prestação tributária está no fato de inexistir o elemento vontade na formação do vínculo obrigacional. (MACHADO, 2010). Praticado o fato descrito na hipótese de incidência, nasce o dever de pagar, diferentemente do que ocorre nas obrigações voluntárias, nas quais o sujeito passivo contrai a obrigação por livre e consciente vontade. “Concretizado o fato previsto na norma jurídica, nasce, automático e infalivelmente, o elo mediante o qual alguém ficará adstrito ao comportamento obrigatório de uma prestação pecuniária”. (CARVALHO, 2005, p. 25).

Outra característica da prestação tributária é a licitude com que ela se institui. A obrigação não deve ser tida como penalidade de um fato ilícito. O dever de levar dinheiro aos cofres públicos não é multa e sim prestação compulsória. (ATALIBA, 2010). Na hipótese de incidência está sempre previsto um comportamento lícito, como por exemplo, nos impostos sobre a renda e sobre o patrimônio, respectivamente: aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica dos rendimentos; propriedade, domínio útil ou posse de imóvel. Nestes casos, embora a aquisição da renda ou da propriedade ocorra através de meios fraudulentos, a atividade descrita na norma é perfeitamente lícita. (MACHADO, 2010).  Assim, o tributo não tem por escopo a sanção de um ato ilícito, nem pode ser utilizado como penalidade.

O princípio da legalidade norteia as relações tributárias. Por isso, a obrigação é instituída em lei.  Vale ressaltar que a lei não apenas cria o tributo, definindo as hipóteses em que será devido, mas também indica os pressupostos necessários para o pagamento e define os sujeitos da obrigação. (MACHADO, 2010). Neste sentido, é inconcebível a idéia de instituir tributo por meio de convenção, acordo ou decreto. Deve-se também respeitar a regra matriz constitucional, que baliza todo o sistema tributário, não sendo possível aos entes federativos a criação de novos tributos além dos prescritos pela Carta Magna de 1988, com exceção da competência residual exercida pela União.

Quanto à cobrança da prestação tributária, esta se dá através de atividade administrativa plenamente vinculada, vale dizer, não há margem de escolha para o administrador, que deve seguir fielmente a lei, exercendo o dever-poder de cobrar. (CASSONE, 2011). Existem procedimentos próprios de cobrança prescritos em lei, não cabendo ao administrador fazer juízo de conveniência e oportunidade, como o faz em atos discricionários. (MACHADO, 2010).

Sendo tributo gênero de prestação pecuniária, comporta espécies com características peculiares.

Embora a doutrina pátria apresente diversas classificações, o Código Tributário Nacional adotou a teoria tripartida: tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria (artigo 5º do CTN).  

O artigo 16 do mesmo diploma legal estabelece que os impostos têm caráter não vinculado, ou seja, seu fato gerador é uma situação independente de qualquer atividade estatal específica. Assim, quando o contribuinte recolhe parcela de sua riqueza aos cofres públicos, não deve esperar do Estado uma atividade imediata em determinado setor. É a partir da soma de todos os valores que o Estado irá alocar recursos às áreas que mais necessitem (MACHADO, 2010).

Já no caso das taxas, é como se o contribuinte pagasse diretamente por usufruir de um serviço público específico. Não somente isto, mas também pelo exercício regular do poder de polícia, imprescindível à manutenção da ordem e da saúde da sociedade, como a concessão de licenças, por exemplo.

A contribuição de melhoria, conforme artigo 81 do Código Tributário Nacional, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária aos contribuintes. Distingue-se do imposto porque dependente de uma atividade estatal específica, e da taxa porque faz menção a obra pública e não a serviço público ou exercício do poder de polícia. (MACHADO, 2010).

Tal classificação atribuída pelo Código Tributário Nacional completa-se, de forma sistemática, pela Constituição da República, a qual estabelece mais duas espécies tributárias, a saber: os empréstimos compulsórios e as contribuições sociais.

Os empréstimos compulsórios, embora submetidos a regime jurídico diferenciado, conforme o art. 148 da Constituição, integram o sistema tributário nacional. A competência para sua instituição é exclusiva da União em caso de calamidade pública e de guerra externa ou sua iminência, ou de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse social. Conforme dispõe o parágrafo único do artigo 148 da CF, “a aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição”.

Conforme ensina Luciano Amaro (2010), a calamidade pública, a guerra externa e o investimento não são fatos geradores do empréstimo compulsório, mas condicionantes do exercício da competência tributária, ou seja, motivos determinantes para sua instituição e manejo do produto de sua arrecadação.

As contribuições sociais subdividem-se em contribuições de intervenção no domínio econômico e contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas.

As contribuições de intervenção no domínio econômico traduzem a intervenção estatal neste setor, hora para coibir abusos, hora para fomentar as atividades na área. Os recursos arrecadados através desta espécie tributária são utilizados para financiar a própria atividade interventiva. (MACHADO, 2010).

As contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas são muito bem sintetizadas por Luciano Amaro (2010, p. 55), ao explicar que

[...] são tributos destinados ao custeio das atividades das instituições fiscalizadoras e representativas de categorias econômicas ou profissionais, que exercem funções legalmente reputadas como de interesse público. O que faz aqui a União é disciplinar por lei a atuação dessas entidades, conferindo-lhes, para que tenham suporte financeiro, a capacidade de arrecadar contribuições legalmente instituídas. O fato gerador dessas contribuições reside no exercício, pelo contribuinte, de determinada atividade profissional ou econômica, a que se atrelam as funções (de interesse público) exercidas pela entidade credora das contribuições (fiscalização, representatividade, defesa de interesses etc).

Tendo em vista a explicação sobre as acepções do vocábulo tributo, passamos à análise das premissas justificativas da atividade tributária.

4  INSTITUIÇÃO DE TRIBUTOS

A instituição de tributos é atividade eminentemente estatal. Em decorrência desta premissa, a justificação da atividade tributária sofreu longas transformações ao longo do tempo. Conceber hoje o tributo como fato e fator social foi conquista da evolução histórica do ser humano.

Embora sua origem confunda-se ao surgimento do Estado, ou seja, a cobrança por um poder coercitivo, muitos autores tomam como antecessores do tributo figuras cujo pagamento não era compulsório. Como exemplos, citam-se os presentes oferecidos de forma voluntária aos líderes tribais na antiguidade e os dízimos na sociedade hebraica.

Contudo, a palavra tributo só fez sentido quando houve a estruturação de uma ordem, mesmo que de forma primitiva e arcaica. Na sociedade egípcia existia um sistema de tributação sobre o óleo de cozinha, para regrar o uso devido à escassez.

Já na Roma antiga denominava-se tributo a parcela ou totalidade de bens que os vencidos na guerra entregavam aos vencedores. Serviam a título de tributo os escravos, o ouro e as obras de arte pertencente ao povo derrotado. (BALLEIRO, 2010). A cobrança era um meio de fortalecer o exército e conquistar novas terras.

Com a queda do Império Romano e a divisão da sociedade em feudos, o poder foi descentralizado, fazendo com que os servos pagassem, a título de tributo, parcela do produto de sua colheita aos senhores feudais. 

Mais tarde, a imposição de tributos passou a ser restringida por força de lei. Um dos motivos que levaram a este novo modelo foram os abusos cometidos pelo rei João Sem Terra, obrigado a editar a Carta Magna, em 1215, que proibia o lançamento de taxas ou tributos sem o consentimento do conselho geral inglês.

Também revoltas surgiram na França revolucionária, devido às constantes majorações tributárias do rei Luis XIV.

Através desta análise histórica, percebe-se que o tributo possuía diversas funções: oferenda, indenização de guerra, pagamento pelo uso da terra.

 Com a organização da sociedade através da figura de um poder, seja centralizado ou não, o tributo era visto como meio necessário para a manutenção dos gastos da coroa ou do império. No Brasil colonial, por exemplo, Portugal cobrava dos cidadãos um quinto das pedras preciosas exploradas nas jazidas. Assim, boa parte do ouro do Brasil servia para manter os luxos da coroa portuguesa.

Na atualidade, justificar a existência da atividade tributária para manter os gastos do chefe de Governo é idéia pouco afeta à concepção democrática e social do Estado de Direito.

5  EXTRAFISCALIDADE

Desde que Duguit atribuiu ao Direito uma concepção mais solidária, o Estado, cuja personalidade é uma ficção, ao fundar-se na ordem jurídica, deveria ser garantidor da solidariedade social, através de serviços públicos e de políticas de fomento ao bem-estar. Para tanto, precisava intervir na economia e na vida privada. Restava, assim, superado o Estado Liberal. Segundo Paulo Bonavides (2007. p. 188) “o velho liberalismo, na estreiteza de sua formulação habitual, não pôde resolver o problema essencial de ordem econômica das vastas camadas proletárias da sociedade, e por isso entrou irremediavelmente em crise”.

O problema do liberalismo, já no século XIX, suscitou o surgimento de uma nova corrente ideológica, sedenta por reformas sociais. A ordem econômica, tal como estruturada, fez nascer a luta entre as classes proletária e burguesa. A opressão desta sobre aquela vinha de todos os lados: os baixos salários, as péssimas condições de trabalho e a desigual carga tributária. (BECKER, 1971).

A desigualdade na tributação não ocorria por questões pessoais, ou seja, o Estado não cobrava mais dos proletários do que dos comerciantes sobre a mesma atividade. A desigualdade fundava-se nas espécies tributárias a que se dava maior majoração, por exemplo, os impostos sobre o consumo. Desta forma, a distribuição da carga fiscal predominava sobre o proletariado, enquanto que o patrimônio e a renda dos burgueses restavam intactos e praticamente imunes à arrecadação.

O princípio da capacidade contributiva e a máxima “contribui mais quem pode mais” eram totalmente ignorados. “A classe dirigente, em princípio, atira o sacrifício às classes subjugadas e procura obter o máximo de satisfação de suas conveniências com o produto das receitas”. (BALEEIRO, 2010, p. 231). Suportando praticamente sozinho a atividade tributária, o proletariado pleiteava por uma reforma social, começando por meio dos impostos. (BALEEIRO, 2010).

Tal fator histórico, que contribuiu para o amadurecimento de uma nova corrente ideológica voltada para a solidariedade social, transformou a atividade tributária em instrumento de redistribuição da renda nacional. Consolidava-se, assim, a função extrafiscal dos tributos.

Conforme explica MACHADO (2010), a arrecadação é um dos principais objetivos do tributo, mas não o único. Uma de suas funções é a extrafiscal. Aqui, o objetivo do tributo é a interferência no domínio econômico.

A função extrafiscal atua de diversas formas. Ora impondo valores maiores a determinado setor, ora concedendo imunidades e isenções a outros, “discriminando, para esse fim, as coisas, fatos ou atividades que deseja preservar e encorajar”. (BALEEIRO, 2010, p. 228).

RESENDE (2008, p. 1) sintetiza o fenômeno da extrafiscalidade da seguinte forma: “o Estado pode utilizar-se do Direito Tributário com o objetivo primordial de estimular ou inibir a adoção de determinadas condutas, ainda que em segundo plano se promova alguma arrecadação financeira”.

Segundo BALEEIRO (2010), ao tributar, o Estado redistribui riquezas, transformando riquezas individuais em riqueza nacional.

Alguns indivíduos ficam menos ricos, do que seriam sem aqueles impostos brutais, mas não diminuiu o total da renda nacional (...). A melhor repartição de renda nacional pode garantir o mercado interno vigoroso e receptivo sem cuja existência não se poderá pensar em desenvolvimento racional do país (...). (BALEEIRO, 2010, p. 216).

A tão almejada justiça social e redução das desigualdades, enquanto objetivos da República Federativa do Brasil, concretizam-se através da imposição de tributos que tem por escopo a intervenção do Estado na economia para lhe dar equilíbrio e não somente para arrecadar receitas.

Se certos impostos não houvessem sido majorados no Brasil, a partir de 1947, é possível que alguns indivíduos fossem mais ricos, mas a Nação nada perdeu, antes, ganhou, porque foi investida na captação da energia hidráulica de Paulo Afonso, Três Marias, estradas, aeroportos, exploração de petróleo etc., parte do que eles teriam consumido ou investido em coisas menos úteis para a coletividade. (BALEEIRO, 2010, p. 217).

Quanto maior a carga tributária, maior renda estatal e, consequentemente, maior realização de serviços públicos. A justiça social não apenas se concretiza através de serviços públicos, mas, também, através de ingerências na economia, visando estabelecer certo equilíbrio para os que se encontram em situação desigual, bem como proteger interesses coletivos como a sustentabilidade ambiental, por exemplo. Tudo isto só é possível devido ao caráter extrafiscal do tributo.

Noutros termos, o imposto não pode ser encarado, nem como um mero poder para o estado, nem simplesmente como um mero sacrifício para os cidadãos, mas antes como o contributo indispensável a uma vida em comum e próspera de todos os membros da comunidade organizada em estado. (MOTTA, 2007, p. 01).

Para BECKER (1971), a reconstrução de uma nova ordem social através da extrafiscalidade tributária constitui reforma social, mas alerta que “não se deve concluir que se chegará a uma fase em que a tributação extrafiscal sobrepujará a fiscal”. (BECKER, 1971, p. 597). Ambas coexistirão, ora esta com mais força, ora aquela com maior relevância.

Para Carvalho a função extrafiscal nada mais é que a ingerência do direito na vida das pessoas para regular condutas. O mesmo autor menciona o seguinte exemplo:

A lei do Imposto Territorial Rural (ITR), ao fazer incidir a exação de maneira mais onerosa, no caso dos imóveis inexplorados ou de baixa produtividade, busca atender, em primeiro plano, a finalidades de ordem social e econômica e não ao incremento de receita. (CARVALHO, 2005, p. 276).

Assim, o Estado desestimula a manutenção de propriedades improdutivas, cumprindo, também, outro princípio constitucional: a função social da propriedade.

6  CONSIDERAÇÕES FINAIS

A partir da concepção social da propriedade e do direito como um todo, percebemos a gradual formação do Estado Social. É neste mesmo Estado que passamos a funcionalizar a atividade tributária, dando-lhe maior abrangência e importância. O tributo não deve ser entendido simplesmente como forma de abastecimento dos cofres públicos, mas sim, um instrumento de realização de justiça social. (GRUPENMACHER citado por OLIVEIRA e BASSOLI, 2008).

 Através da noção de que o Estado e seu maior instrumento de coerção, o direito, são meios e não fim em si mesmos, passamos a conceber a prestação tributária como um dever moral e não apenas jurídico. Se o poder de tributar é consentido pelos cidadãos, conforme já dito, a atividade de levar dinheiro aos cofres públicos é o dever fundamental de cada membro da coletividade.

A conclusão óbvia que se extrai de tal premissa é que a implementação dos direitos sociais só se dá com o dever fundamental de pagar tributos.

As novas funções assumidas pelos Estados contemporâneos provocam a necessidade crescente de novos recursos, tornando o imposto uma instituição política fundamental (...) É a união da noção de solidariedade social, idéia relativamente nova na ordem jurídica, surgida no fim do século XIX, com a histórica idéia de cidadania, que se legitima, hoje, o poder de tributar, não mais como mera imposição, mas como meio de realização das políticas públicas. Orienta-se, desse modo, o poder de tributar pelo postulado maior da dignidade da pessoa humana, como meio de concretização efetiva das políticas de inclusão social. (MOTTA, 2007, p.9).

A idéia de arrecadação e redistribuição de renda traz em seu bojo a finalidade do tributo. O Estado utiliza o produto da arrecadação para garantir, a quem não o pode fazer por si próprio, uma vida digna. Tal questão atinge o cerne do direito como submisso aos anseios da sociedade e à concretização dos fins do Estado. É uma visão mais humanística da tributação, na qual se encara o poder de tributar como solidário, despojado de sua coerção natural. A solidariedade é entendida aqui não como virtude humana, mas como forma de custeio do Estado. Cada membro do corpo coletivo contribui com parcela de sua riqueza individual para fruição comum. É o princípio que fundamenta a Previdência Social, e também dá suporte ao dever fundamental de pagar tributos.

Tendo em vista a construção histórica do país, com suas constantes diferenças sociais, a tributação fiscal e extrafiscal é o modelo ideal para a concretização dos objetivos da República, consubstanciados pela Carta de 1988. Somente através da arrecadação de impostos e da intervenção do Estado na economia, é que a atividade tributária pode se dizer democrática, pois permite o abastecimento dos cofres públicos por força comum e para o uso comum, sem excluir as minorias menos abastadas que não poderiam suportar o peso dos tributos sozinhas ou muito menos pagar toda vez que utilizassem um serviço público, a exemplo dos tributos bilaterais (taxas).

Em resumo, “consegue o estado brasileiro retirar parcela de riqueza de quem a detém para financiar as atividades e prestações sociais dos menos favorecidos”. (MOTTA, 2007, p. 10). 

Pode-se se dizer que os tributos nasceram concomitantemente ao Estado, mas a consciência de sua função foi aprimorada ao longo dos anos pela evolução no pensamento da sociedade. O fenômeno da tributação foi amoldando-se à justificação do Estado, sendo que os sistemas tributários, como o brasileiro, foram estruturando-se conforme o tipo de governo e sua ideologia. A consciência sobre a função social do Estado e do tributo demorou séculos até chegar à forma como a concebemos hoje, devendo inteiramente seus méritos à construção de sólida doutrina da Teoria Geral e o entendimento profundo da doutrina do pacto social.  

Ao acreditarmos veementemente na força do pacto social, legitimamos a perda parcial de nossas liberdades e de nosso patrimônio. Ao funcionalizarmos o tributo, o Direito e o Estado, imprimimos também ao poder uma função social, necessária à compreensão destes institutos de coerção, pois imprescindíveis à concretização do bem comum e da justiça social.

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