1. INTRODUÇÃO.

É sabido que o Brasil atravessa um cenário político-econômico desfavorável. As estimativas oficiais apontam um diagnóstico econômico preocupante de estagflação, desemprego, perda de confiança do investidor e do consumidor e déficits nas contas públicas.

Nesse contexto, o Governo Federal vem promovendo um conjunto de reformas destinadas a reequilibrar as contas públicas, tanto por meio da redução de despesas como pelas iniciativas que geram novas fontes de receitas. Exemplos não faltam.

Dentre as iniciativas tendentes a aumentar as receitas federais, destacam-se a majoração da CSLL para instituições financeiras (MP 675/15), o restabelecimento do PIS/COFINS sobre receitas financeiras (Decreto 8.426/15), o aumento da tributação de IR sobre os Juros sobre Capital Próprio (MP 694/15), o aumento do IR sobre ganho de capital auferido por pessoa física na alienação de bens e direitos (MP 692/15) e a volta da CPMF (PEC 140/2015).

Por sua vez, as políticas anunciadas pelo Governo para contenção de despesas envolvem corte de ministérios e cargos comissionados, redução de investimentos em saúde e educação, suspensão de concursos públicos, adiamento de reajuste aos servidores públicos e mitigação de direitos trabalhistas (como o seguro desemprego e o abono salarial - Lei 13.134/15).

Há, ainda, um terceiro conjunto de iniciativas que só recentemente se tornou de primordial relevância na atuação do Poder Público. Tratam-se das medidas de fomento à eficiência na fiscalização e na arrecadação de tributos.

É justamente sob a justificativa de "aprimorar a eficiência na arrecadação tributária"[1] que a Receita Federal promulgou no último dia 04 de setembro a Portaria RFB 1.265/15 ("Portaria"), também conhecido como o Regime de "Cobrança Administrativa Especial" no âmbito da Receita Federal do Brasil. Em breve síntese, trata-se de um conjunto de sanções a serem aplicadas àqueles contribuintes com débitos tributários federais exigíveis no valor igual ou superior a dez milhões de reais que, intimados, não regularizarem suas pendências fiscais.

No entendimento da Autoridade Fiscal, a normativa em comento "nada mais fez do que explicitar a legislação já existente". Ou em outras palavras, a Portaria 1.265/15 apenas consolidou a legislação esparsa sobre as sanções aplicáveis aos devedores de débitos tributários.

Não parece ser esta, porém, a interpretação unânime da comunidade jurídica[2].

Nesse contexto, o objetivo do presente artigo é compreender o alcance das sanções previstas na Portaria RFB 1.265/15, notadamente para investigar se a normativa da Receita Federal é um compilado da legislação vigente ou se, ao contrário, suas previsões revelam restrições de direitos sem a necessária correspondência legal.

Em nosso entendimento, as disposições previstas na Portaria estão eivadas de graves inconstitucionalidades e ilegalidades, na medida em que estabelecem um conjunto de restrições à livre iniciativa empresarial cuja constitucionalidade já seria discutível se introduzidas pela via legal, quanto mais por meio de Portaria.

2.  A PORTARIA 1.265/15. 

A leitura do artigo 1º da Portaria já revela que as disposições da Portaria não se limitam a consolidar a legislação vigente.

Diz o art. 1, §1 que  "A Cobrança Administrativa Especial abrange, obrigatoriamente, os CT que estejam na condição de exigíveis, cujo somatório, por sujeito passivo, seja igual ou maior que R$ 10.000.000,00 (dez milhões de reais)." 

O objetivo é determinar o âmbito de aplicação das medidas ali previstas, apontando que seu alcance é o contribuinte que possui débitos tributários federais com exigibilidade ativa e montante superior a dez milhões de reais (art. 1º, §1). É dizer, portanto, que suas disposições não podem ser invocadas pela Fazenda Pública de outros entes federativos para cobrança de créditos tributários, tampouco estão aptas a amparar débitos tributários com exigibilidade suspensa (art. 151, CTN) ou em valor inferior a dez milhões. Daí já surge a primeira questão: se todas as medidas sancionadoras previstas na Portaria já se encontravam previstas em lei e à disposição das Autoridades Fiscais, por que a limitação de valor mínimo?

O mesmo há de se questionar em relação ao art. 1, §2, in verbis: "A unidade da RFB poderá incluir na Cobrança Administrativa Especial outros CT que não se enquadrem nos critérios definidos no § 1º."  

Como se pode ver, esse dispositivo outorga a possibilidade de as unidades da Receita Federal estabelecerem a seu exclusivo critério outras hipóteses de enquadramento no regime de cobrança administrativa especial, cuja consequência é a aplicação do conjunto de sanções ali previstos. Não há qualquer parâmetro a ser seguido pela Autoridade Fiscal: a inclusão de créditos tributários no regime é discricionária e pode ser modificada a qualquer tempo.

Aqui surge a segunda indagação: se a Autoridade Fiscal já tinha à sua disposição todas as medidas previstas no art. 2 da Portaria para cobrança de créditos tributários, então qual a razão de se outorgar à Receita Federal a possibilidade de estabelecer outros critérios de subsunção ao regime de cobrança especial?

A propósito, em nossa opinião, semelhante delegação genérica de competência mostra-se eivada de inconstitucionalidade. Primeiro porque introduz a possibilidade de sistemas não isonômicos de cobrança fiscal, o que não se coaduna com o art. 5 da Carta Constitucional. Segundo porque a inclusão no regime de cobrança especial administrativa traz um conjunto de graves restrições à livre iniciativa (art. 1, IV, art. 5, XIII e 170, parágrafo único - CF) cuja constitucionalidade já seria discutível se introduzidas pela via legal, quanto mais através de atos normativos exclusivos da Receita Federal e totalmente discricionários.

Idêntica ressalva cabe ao disposto no art. 2, §1, que prevê: "Além das medidas de que trata o caput, a Unidade da RFB poderá adotar outros procedimentos, inclusive a inserção do sujeito passivo e, no caso de pessoa jurídica, dos respectivos sócios e responsáveis em programa especial de fiscalização." 

Feitas essas considerações iniciais, vejamos o teor das medidas previstas no art. 2 da Portaria.

Prevê o art. 2 que o sujeito passivo será intimado para regularizar os créditos tributários abrangidos pela cobrança administrativa especial. Não regularizando suas pendências junto à Receita Federal, a Portaria determina que sejam aplicadas as sanções ali previstas.

Da leitura do referido dispositivo já se pode perceber que a não regularização dos créditos tributários sujeitos ao regime de cobrança especial pode provocar consequências devastadoras para o exercício da atividade das empresas.

De todo modo, há de se reconhecer que algumas das medidas previstas de fato encontram idêntico amparo em legislação esparsa, limitando-se a Portaria a reproduzir os seus termos. É o caso: (i) do inciso I - inscrição do sujeito passivo no Cadastro Informativo de Créditos Não Quitados do Setor Público Federal (CADIN), o que de fato inviabiliza a realização de operações com instituições públicas e a concessão de incentivos fiscais (cf. art. 6, Lei 10.522/02); (ii) do inciso XII - não liberação de recursos/empréstimos por parte de bancos públicos (cf. art. 6, I da Lei 10.522/02); (iii) do inciso XIX - lançamento de ofício de multa de 50% sobre o valor do pagamento mensal do tributo determinado sobre base de cálculo estimada que deixou de ser efetuado (cf. art. 44, II, "b" da Lei 9.430/96); (iv) do inciso XXV - encaminhamento do débito para inscrição em dívida ativa com o acréscimo de 20% e o ajuizamento do executivo fiscal (cf. art. 1 e seguintes da Lei 6.830/90 c/c art. 1 do Decreto 1.025/69); (v) do inciso XVIII - representação para interposição de medida cautelar fiscal, caso o sujeito passivo se enquadre em uma das hipóteses previstas no art. 2º da Lei nº 8.397/92[3].

Entretanto, em outras hipóteses, entendemos que a Portaria introduz novas sanções que não encontram respaldo legal, razão pela qual são plenamente inconstitucionais. Dada a limitação espacial, apresentaremos considerações individuais acerca de CINCO de tais medidas, as quais consideramos as mais gravosas para a generalidade das empresas[4]. Senão, vejamos.

A.    Exclusão de Programas de Parcelamento (incisos II, III e IV). 

A hipótese prevista no art. 2, incisos II, III e IV trata da exclusão do sujeito passivo de programas de parcelamento fiscal (REFIS, PAES e PAEX), prevendo a exigibilidade imediata da totalidade do débito confessado e não pago, bem como a devida inclusão dos acréscimos legais em relação à parte ainda não quitada.

É dizer, portanto, que a simples condição de o sujeito passivo ter débitos exigíveis acima de R$ 10 milhões de reais (ou em quaisquer outras hipóteses que a Receita Federal decidir, a teor do art. 1, §2 da Portaria) já autoriza a sua exclusão dos referidos programas de parcelamento - ainda que tenham sido cumpridas todas as formalidades de adesão e as parcelas estejam sendo regularmente adimplidas. E pior: sem possibilitar qualquer exercício do direito de defesa por parte do contribuinte excluído.

Ocorre que nenhuma das legislações dos parcelamentos em questão autoriza a rescisão de programa de parcelamento pela mera existência de débitos exigíveis perante a Receita Federal. Nem poderia, pois revelaria verdadeira sanção política destinada a coagir ao pagamento de tributo, prática reiteradamente censurada pela jurisprudência pátria[5].

Evidente, portanto, que a Portaria inova na ordem jurídica ao instituir novas causas de exclusão dos programas de parcelamento.

B.    Exclusão do Simples Nacional (inciso V). 

Prevê o art. 2, V da Portaria como sanção ao contribuinte com débitos sujeitos ao regime de cobrança especial administrativa a sua exclusão do regime do Simples Nacional, supostamente autorizada pelo art. 17, V da LC 123/06.

O art. 17 da LC 116/03 inaugura a seção "das vedações ao ingresso no Simples Nacional", prevendo a impossibilidade de sujeição ao Simples Nacional daquelas pessoas jurídicas que possuam débitos exigíveis junto ao INSS ou com as Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal.

Ocorre, no entanto, que tal disposição trata das vedações ao ingresso no Simples Nacional, não de exclusão do regime.

É sabido que a Lei Complementar 123/06 estabelece os requisitos para enquadramento da pessoa jurídica no regime tributário simplificado[6]. Prevê, também, as hipóteses de exclusão do Simples Nacional. É o caso da pessoa jurídica que se enquadre em qualquer das vedações constantes no art. 3, §4 da LC 123/06 (art. 3, §6), que ultrapasse o limite máximo de faturamento anual (art. 3, §10) e nas hipóteses previstas no art. 29 da LC 123/06[7].

Entretanto, nenhum dispositivo legal autoriza a exclusão do SIMPLES Nacional tão somente pela existência de débitos em aberto, tal como feito pelo art. 2, V da Portaria. Não é esse o conteúdo do art. 17 da LC 123/06 que, repita-se, trata das vedações ao ingresso no regime simplificado.

Nesses termos, evidente que a Portaria inova na ordem jurídica, instituindo nova causa de exclusão do Simples sem amparo legal.

C.    Encaminhamento ao Ministério Público de representação fiscal para fins penais por crime de sonegação fiscal (incisos VI e VII). 

Prevê o art.2, inciso VII da Portaria como sanção a propositura de representação fiscal para fins penais junto ao Ministério Público pela prática do crime de sonegação fiscal, com fundamento no art. 2, II da Lei 8.137/90. Esse dispositivo afirma ser crime contra a ordem tributária "deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo da obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos”.

Em outras palavras, a Portaria afirma que a existência de débitos tributários exigíveis é suficiente para a tipificação do crime de sonegação fiscal previsto na Lei 8.137/90. Equipara, assim, a inadimplência tributária à prática de sonegação fiscal.

Entretanto, não há como se admitir que tais conceitos sejam sinônimos. A inadimplência é a simples falta de pagamento de tributo. O que a diferencia da sonegação fiscal é a intenção (dolo) de omitir, fraudar o Fisco, a má-fé de ocultar a existência de operação tributável para reduzir o pagamento de tributos. É nesse sentido a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça[8].” 

Ao equiparar tais conceitos, a Receita Federal presume que toda inadimplência é dolosa e fraudulenta, a merecer a sanção penal.

Ocorre, no entanto, que a legislação penal estabelece como regra geral que a prática de "crime" depende da comprovação de dolo do autor (art. 18, parágrafo único do Decreto-Lei 2.848/40)[9]. E dolo jamais se presume: a sua ocorrência deve ser objeto de prova inequívoca por parte da Autoridade Fiscal.

Nesse contexto, não basta que o autor pratique o fato jurídico descrito no tipo penal: para que a conduta seja objeto da sanção penal, é de rigor a verificação da culpabilidade (dolo, má-fé) do agente. Tão somente se restar demonstrado a intenção fraudulenta do agente é que se poderá imputar o crime de sonegação fiscal. É justamente no elemento subjetivo da conduta que se diferencia o inadimplemento da sonegação.

A prevalecer a letra da Portaria, está-se a presumir o dolo do contribuinte! Exatamente o oposto da garantia constitucional prevista no art. 5, LVII.

Nesse contexto, resta claro que a Portaria inova na ordem jurídica, presumindo a má-fé do contribuinte em débito com a Receita Federal ao equiparar o inadimplemento à sonegação fiscal.

D.    Arrolamento de bens (inciso IX). 

Prevê a Portaria a aplicação das medidas de arrolamento de bens e direitos para acompanhamento do patrimônio do sujeito passivo (inciso IX), citando como fundamento os arts. 64 e 64-A da Lei 9.532/97. Pela letra da Portaria pode-se concluir que o arrolamento de bens será aplicado sempre que o sujeito passivo se enquadrar no referido regime.

Ocorre, no entanto, que a Lei 9.532/97 não autoriza o procedimento de arrolamento de bens e direitos tão somente pela existência de débitos exigíveis em qualquer hipótese. A rigor, o arrolamento somente poderá se dar se o valor dos créditos tributários do sujeito passivo for superior a 30% de seu patrimônio conhecido (cf. art. 64, caput da Lei 9.532/97).

O parâmetro legislativo é o patrimônio conhecido do contribuinte, não o valor do crédito tributário. Cabe ao Fisco, portanto, comprovar que as dívidas fiscais superam 30% do patrimônio conhecido do contribuinte, dando causa ao procedimento específico de acompanhamento patrimonial do sujeito passivo.

Ao fazer referência apenas ao arrolamento de bens como sanção aplicável àqueles sujeitos passivos com débitos sujeitos à cobrança administrativa especial e independente do patrimônio conhecido do contribuinte, temos que a Portaria está inovando na ordem jurídica e estabelecendo nova hipótese de arrolamento de bens.

E.     Exclusão de benefícios e incentivos fiscais federais concedidos ao sujeito passivo (inciso XIV). 

O art. 2, XIV prevê a exclusão de benefícios e incentivos fiscais federais concedidos ao sujeito passivo como consequência da ausência de regularidade fiscal, com base no disposto no art. 60 da Lei 9.069/95. Por sua vez, diz o art. 60 da Lei 9.069/95 que a concessão ou reconhecimento de qualquer incentivo ou benefício fiscal federal está condicionada à comprovação pelo contribuinte de sua regularidade fiscal.

Como se pode ver, a legislação condiciona a concessão ou o reconhecimento de incentivos fiscais à comprovação de regularidade fiscal. Nada diz em relação ao momento posterior, qual seja, do aproveitamento/fruição de tal crédito.

E na linha da jurisprudência do STJ, se foi exigida a CND no momento da concessão do incentivo fiscal, eventual ausência de regularidade fiscal posterior não tem o condão de excluí-lo[10]. É tão somente esse o alcance do art. 60 da Lei 9.069/95.

Nesse contexto, logo se vê que a Portaria não se ateve ao enunciado do art. 60 da Lei 9.069/95 e acabou inovando na ordem jurídica.

3. CONCLUSÃO. 

A Portaria RFB 1265/15 trouxe um conjunto de sanções destinadas a "aprimorar os procedimentos de recuperação de créditos tributários" federais.

Não obstante algumas das medidas propostas de fato encontrarem correspondência com a legislação vigente, não há como sustentar que a Portaria tão somente consolida a legislação tributária aplicável ao mau pagador de tributos. As iniciativas tratadas no capítulo anterior exemplificam algumas das situações em que o Poder Executivo inovou na ordem jurídica para restringir direitos dos contribuintes, em nítido viés de instituir sanções políticas para coagir os entes privados ao pagamento de tributo – não obstante a firme jurisprudência pátria afastando a constitucionalidade das sanções políticas em matéria tributária, inclusive com precedente do STF em controle concentrado de constitucionalidade[11].

Com efeito, as sanções previstas na Portaria violam ou restringem diversos princípios constitucionais que sequer poderiam ser modificados por emenda constitucional (art. 60, §4, IV - CF), quanto menos por Portaria. É o caso: (i) do direito de petição (art. 5, XXXIV, "a" - CF); (ii) da livre iniciativa (art. 170, parágrafo único - CF); (iii) da razoabilidade e proporcionalidade (art. 5, LIV - CF); (iv) da legalidade (art. 5, II - CF); (v) da inafastabilidade do controle jurisdicional (art. 5, XXXV - CF); (vi) do direito adquirido (art. 5, XXXVI - CF); (vii) da ampla defesa e contraditório (art. 5, LV - CF). Ademais, suas disposições presumem a má-fé do contribuinte em fraudar a legislação tributária, desconsiderando a complexidade e subjetividade inerente às múltiplas interpretações do ordenamento tributário. Escancaram a visão fazendária de que inadimplência e sonegação são sinônimos.

Em um momento de crise econômica e imperiosa necessidade de reequilíbrio das contas públicas, seria de se esperar formas de aproximação entre Fisco e contribuintes, de forma a reconhecer as dificuldades e partilhar os esforços. Por sua vez, medidas como a Portaria RFB 1265/15 vão justamente de encontro a essa aproximação: instituem um regime de terror ao contribuinte, com sanções que inviabilizam por completo qualquer atividade empresarial, colocando os contribuintes como vilões da situação atual, sendo que na verdade estes são as "galinhas de ouro" do sistema, aproveitando a analogia do Prof. Quiroga[12]. E o final dessa história já sabemos: diz a fábula, tão antiga e ao mesmo tempo tão atual, que, por excesso de ambição e ganância, o fazendeiro acabou matando a galinha dos ovos de ouro...