Resumo: O presente estudo tem por objeto analisar a norma jurídica a partir do estudo da linguagem jurídica que contribui para a construção da interpretação, como um processo dinâmico de consolidação da significação, formando uma base sólida para edificação da regra-matriz de incidência. Esta pesquisa científica busca com o aprofundamento teórico da norma jurídica como proposição prescritiva que regula as condutas intersubjetiva, com a indicação dos aspectos da regra-matriz de incidência tributária vem sendo aplicada no plano lógico-sintático, plano semântico e plano pragmático pelos Tribunais Superiores, atualmente. O método utilizado é o hipotético-dedutivo, por meio de pesquisa legal, doutrinária e jurisprudencial.

Palavras-chave: Norma jurídica; regra-matriz de incidência tributária; percursor gerador dos sentidos; casos concretos; Tribunais Superiores.

ABSTRACT: This study aims to analyze the legal norm from the study of the legal language that contributes to the construction of interpretation, as a dynamic process of consolidation of meaning, forming a solid basis for building the matrix of incidence rule. This scientific research seeks with the theoretical deepening of the legal norm as a prescriptive proposition that regulates intersubjective conduct, with the indication of the aspects of the matrix rule of tax incidence has been applied in the logical-syntactic plan, semantic plan and pragmatic plan by the Superior Courts, currently. The method used is the hypothetical-deductive one, through legal, doctrinal and jurisprudential research.

KEYWORDS: Legal Standard; matrix rule for tax incidence; generating path of the senses; concrete cases; Superior Courts.

Sumário: 1. Introdução. 2. Norma jurídica. 2.1 Conceito e acepções da norma jurídica. 2.2 A norma jurídica em sentido estrito. 2.3 Estrutura da norma jurídica. 3. A regra-matriz de incidência tributária 3.1 Critério material. 3.2 Critério espacial. 3.3 Critério temporal. 3.4 Critério pessoal. 3.5 Critério quantitativo 4. A regra-matriz de incidência tributária nos Tribunais Superiores. 5. Conclusões. 6. Referências bibliográficas.

1. INTRODUÇÃO

No Brasil se adota o sistema “civil law” que é baseado na codificação do Direito e a interpretação da lei serve de feixe condutor na regulamentação das condutas intersubjetivas, assumindo papel de relevo e magnitude nas sociedades. Assim, a norma jurídica é notadamente um ponto de referência para construções interpretativas do direito, que buscam através da linguagem jurídica proporcionar um sentido das suas significações, a partir da leitura e compreensão pelos intérpretes.

Efetivamente, o termo “norma jurídica” é carregado de ambiguidades, que contribui para denominação indiscriminada de diversas unidades que compõe o Direito Positivo, carregadas de dúvidas semânticas, que devem ser ajustadas pela ciência para real definição de seus critérios e compreensão das significações que formam uma proposição prescritiva, como instrumento indutor e regulador social.

As normas jurídicas como significações construídas por textos normativos construídas pelo intérprete têm uma estrutura-lógica, compostas de associações ou aspectos essenciais, especialmente no âmbito do Direito Tributário que lida com a relação jurídica obrigacional que decorre do exercício do “ius tributandi” e prevalência do princípio da estrita legalidade.

É através da atividade interpretativa como um processo dinâmico e constante, que utilizando-se de fórmulas linguísticas contidas no texto legislativo, por meio de estruturas homogêneas e significações dotada de heterogeneidade semântica, alcançam o conteúdo normativo, construindo a norma jurídica completa.

Este trabalho possui a pretensão de contribuir com a construção da regra-matriz de incidência tributária, como norma jurídica, no plano lógico-sintático, no plano semântico e no plano pragmático, e o estudos a partir de casos julgados pelos Tribunais Superiores. No Capítulo 2 será abordado sobre o conceito e estrutura da norma jurídica. Trataremos no Capítulos 3 sobre a regra-matriz de incidência tributária com seu corte metodológico. Analisaremos no Capítulo 4 a regra-matriz de incidência tributária a partir de casos julgados pelos Tribunais Superiores. Ao final, encontram-se as conclusões e as referências bibliográficas desta pesquisa científica

2. NORMA JURÍDICA

2.1 Conceito e acepções da norma jurídica

A expressão “norma jurídica” possui uma carga polissêmica denotando várias acepções e significações podendo ser considerada como o texto normativo consubstanciado em suporte físico; o conteúdo linguístico que decorre da comunicação; e interpretação com a construção dos sentidos no espírito do exegeta, todos com a finalidade de regular os fatos sociais, prescrevendo condutas, gerando os respectivos efeitos jurídicos que lhe são inerentes.

 Tercio Sampaio Ferraz por meio da ciência dogmática desenvolve o conceito de norma jurídica como um instrumento operacional para realização analítica do direito, na medida em que os comportamentos humanos são conhecidos enquanto regulados por normas e por serem fenômenos empíricos, perceptíveis pelos sentidos, manifestam um significado[1].

Partindo do pressuposto que o direito é uma ordem ou comando dotada de coercibilidade, no que diferencia dos demais sistemas como o social ou moral, KELSEN eleva como um elemento essencial do direito[2]. E destaca que na Ciência do Direito tem por tarefa descrever o direito por meio de um material produzido pela autoridade jurídica no processo legislativo, por meio de enunciados, na forma de um juízo hipotético. As normas jurídicas decretadas por autoridades legislativas possuem naturezas prescritivas, posto que regulam as condutas humanas com finalidade de produzir ou modificar determinado comportamento.

O termo enunciação refere-se à atividade social e interacional por meio do qual a linguagem é colocada em funcionamento por um enunciado (aquele que fala ou escreve), tendo em vista um enunciatário (aquele para quem se fala ou se escreve). O enunciado é o produto da enunciação que é designado de enunciado. A enunciação seria o próprio ato de fala, enquanto o enunciado seria o seu produto.

Portanto, o Enunciado é a expressão, o termo, a sentença ou frases formadas pelos conjuntos de fonemas e grafemas estruturados que tem por finalidade transmitir o conteúdo de uma mensagem linguística num contexto comunicacional[3]. Se manifesta por meio de símbolos para a significação de um conteúdo completo da mensagem.

A Enunciação-enunciada é o conjunto de marcas, identificáveis no texto, que remetem à instância da enunciação. Tais marcas da instância de enunciação seriam os dêiticos de espaço, tempo e pessoa disseminados no texto e que se referem à enunciação.

Os enunciados como objeto da linguagem não possuem em si mesmos considerados, as significações que são construções desenvolvidas pelo intérprete. PAULO DE BARROS CARVALHO adverte que “são objetos percebidos pelos nossos órgãos sensoriais que, a partir de tais percepções ensejam, intrassubjetivamente, as correspondentes significações[4]”.

O jurista SACHA CALMON NAVARRO COELHO aponta que o conceito de norma jurídica não se confunde com a linguagem, expressando a construção da significação, consoante lições abaixo reproduzidas:

Esta se nos apresenta à razão como um modo institucionalizado de dirigir comportamentos. A norma não deixa de ser norma pelo simples fato de ser desrespeitada. Ela é, preexiste e sobreexiste à ação que preconiza. É um ser que se quer permanente como instrumento de regulação da conduta humana garantido por uma estrutura de poder (Estado). As normas não se confundem com as expressões linguísticas que as veiculam. É que, como entes lógicos, possuem vida autônoma. Ocorre, tão somente, que as normas são expressadas pelas formulações linguísticas, através das quais é possível a comunicação entre os homens, estes protagonistas do enredo social.

As normas, cuja função é ordenar o social, são viabilizadas pela linguagem, e, por isso, é lícito dizer que são uma função da linguagem ou que existem em razão dela. Com efeito, as formulações linguísticas contêm a intencionalidade deôntica do agente prescritor. Uma norma pode resultar de uma formulação linguística ou de várias devidamente conjugadas, como se terá oportunidade de constatar. Aliás, as ordens também são postas por meio da linguagem, embora não se confundam. A linguagem é o veículo através do qual as ordens[5].

A significação é construída a partir da mera leitura do enunciado e consubstancia num juízo, por meio da associação de ideias interligadas, numa estruturação lógica-sintática por meio do discurso descritivo (verdadeiro ou falso), prescritivo (válido ou inválido) ou interrogativos (pertinente ou impertinente)[6], assim, temos a construção de uma proposição, que em última análise é o conteúdo do enunciado e o sentido atribuído à mensagem.

Paulo de Barros Carvalho define que “a norma jurídica é uma estrutura categorial construída pelo intérprete a partir das significações que a leitura dos textos do direito positivo desperta no espírito do exegeta[7]”. Destaca que a construção e compreensão da regra jurídica, normalmente, não se encontra inserida em um artigo, impondo ao exegeta a incursão no sistema do direito positivo em busca do alcance das significações.

E a proposição jurídica que cria a norma jurídica, que no plano físico compõe de um conjunto de significações construídas pelo sentido da linguagem. Segundo Lourival Vilanova a norma jurídica é uma estrutura lógica-sintática de significação:

O ser-sistema é a forma lógica mais abrangente. As partes são as proposições. Onde há sistema há relações e elementos, que se articulam segundo leis. Se os elementos são proposições, sua composição interior obedece a leis de formação ou de construção. O legislador pode selecionar fatos para sobre eles incidir as hipóteses, pode optar por estes ou aqueles conteúdos sociais e valorativos, mas não pode construir a hipótese sem a estrutura (sintática) e sem a função que lhe pertence por ser estrutura de uma hipótese. Pode vincular livremente, em função de contextos sociais e de valorações positivas e de valores ideais, quaisquer consequências às hipóteses delineadas. Mas não pode deixar de sujeitar-se às relações meramente formais ou lógicas que determinam a relação-de-implicação entre hipóteses e consequências[8].

A norma jurídica enquanto construção dos sentidos pode se manifestar através de 4 (quatro) subsistemas ou planos interpretativos como método de ordenação estrutural, para constituir um domínio do conteúdo, do sentido, do alcance da comunicação legislada[9]. Constituem referidos subsistemas ou planos no percurso gerador do sentido do texto normativo ou da linguagem: (i) S1 – subsistema ou plano da expressão que são compostos de enunciados dispersos e inseridos pelo legislador como elementos físicos; (ii) S2 – subsistema ou plano das proposições jurídicas que são significações isoladas construídas pelo intérprete a partir dos enunciados prescritivos; (iii) S3 – subsistema ou plano das significações normativas ou normas jurídicas stricto senso que são estruturadas deonticamente pelos modais[10] permitido (P), proibido (V), obrigatório (O); e, (iv) S4 – subsistema ou plano da contextualização das significações estruturadas ou do sistema jurídico, que mantém relação de coordenação, conforme relações determinantes para derivação  e fundamentação no sistema, e a subordinação entre as unidades construídas fundada na ordem superior do sistema e conforme critério de organização e competência[11].

Nesta construção podemos definir norma jurídica em dois sentidos[12] ou acepções: a) norma jurídica em sentido amplo: compreende os enunciados prescritivos enquanto suporte físico ou texto normativo e os conteúdos significativos isoladamente construídos pelo intérprete, estruturada na logica alética ou apofântica; b) norma jurídica em sentido estrito: são as significações estruturadas na forma de um juízo hipotético-condicional, no dever-ser, produzindo mensagens deônticas modalizadas pelo permitido (P), proibido (V), obrigatório (O), prescrevendo uma relação jurídica entre sujeitos determinados.

2.2 A norma jurídica em sentido estrito

Na inserção de caráter prescrito das proposições jurídicas assume relevo o conceito de norma jurídica em sentido estrito, a partir do percurso gerador dos sentidos dos textos, decorre de um resultado interpretativo, carregado de aspectos valorativos, assumindo, relevo na construção dos conteúdos das normas jurídicas, como sistema indutor das relações intersubjetivas e dos comportamentos sociais.

MIGUEL REALE aponta que a norma jurídica possui uma estrutura lógico-proposicional vinculando seu conteúdo mediante uma ou mais proposições correlacionadas entre si e o significado da regra jurídica só é demonstrado pela complementariedade destas proposições. Essa estrutura em juízo hipotético é binada, articulada entre a hipótese ou fato-tipo e dispositivo ou preceito[13]

A norma jurídica possui uma estrutura hipotética-condicional que se vincula e promove uma relação implicacional nas proposições normativas. A hipótese, prótase, pressuposto ou descritor tem a função de descrever determinado fato social de possível ocorrência; e o consequente, apódese, tese ou prescritor, a finalidade de prescrever relações jurídicas modalizadas em obrigatório, permitido ou proibido, ambos conectados por um vínculo implicacional, que decorre de um ato de autoridade e depende de uma relação de imputação.

Nesta estrutura lógica-normativa existem dois nexos relacionais com caráter deôntico[14]. O vínculo interproposicional operado pelo functor deôntico neutro, ligando as proposições antecedentes e consequentes que expressa a vontade do legislador de vincular determinado evento ou fato social à determinada relação jurídica. E, o vínculo intraproposicional em que operador deôntico modalizado associa ou liga dois sujeitos à um dever jurídico.

AUTORA TOMAZINI DE CARVALHO sintetiza o esquema lógico-normativo com caráter constante:

Todas as regras do sistema têm idêntica esquematização formal: uma proposição-hipótese “H”, descritora de um fato (f) que, se verificado no campo da realidade social, implicará como proposição-consequente “C”, uma relação jurídica entre dois sujeitos (S’ R S’’), modalizada com um dos operadores deônticos (O, P, V). Nenhuma norma foge a esta estrutura, seja civil, comercial, penal, tributária, administrativa, constitucional, processual, porque sem ela a mensagem prescritiva é incompreensível[15].

Evidencia-se assim, uma homogeneidade lógica sintática da norma jurídica na medida em que a estrutura se mantém perene e imodificável, diante da necessidade de transmitir uma linguagem prescritiva para disciplinar relações intersubjetivas de relações futuras, que se subsomem os fatos às posições normativas gerando efeitos ou consequências jurídicas.

De outro turno, é inegável a existência de variabilidade do conteúdo inserta na fórmula lógico-sintática, no qual as significações são construídas pelo intérprete, num exercício evolutivo, contínuo e inesgotável, e modificável segundo os valores sociais que condicional a significação dos textos jurídicos, integrando um processo hermenêutico inesgotável[16]. Constituem a heterogeneidade semântica das proposições, nas precisas palavras do mestre PAULO DE BARROS CARVALHO assim prevê que “o princípio vigora ao lado daquele outro da heterogeneidade semântica, pelo que os conteúdos de significação das unidades normativas seriam necessariamente diversos, a fim de que o conjunto pudesse cobrir os múltiplos setores da vida social[17]”.

2.3 Estrutura da norma jurídica

A estrutura de uma norma jurídica é composta por duas proposições que possuem finalidades distintas, que se dividem em (i) antecedente normativo com a função de descrever um fato social de provável ocorrência e funciona como causa apta a produzir os efeitos legais, e (ii) consequente normativo que tem a função de delimitar o vínculo relacional entre dois ou mais sujeitos, vinculando os efeitos jurídicos inerentes. E ainda, exigindo a presença de um conectivo condicional cuja função é estabelecer a conexão entre a causa e o efeito na relação de imputação da relação prescrita no consequente normativo, caso constatada a situação descrita no antecedente normativo.

O antecedente normativo que se consubstancia na hipótese descritora de um evento possível ocorrência de fatos sociais que denotam relevância destacada pelo legislador, com a finalidade de delimitação de um fato apto a gerar efeitos jurídicos. É uma proposição cognoscente do real, que na função descritiva demanda a verdade ou a falsidade empírica[18], com dimensão denotativa, tipificadora de um conjunto de eventos[19].

Para LOURIVA VILLANOVA o antecedente normativo é analisado como possível ponto de referência para vincular as consequências à conduta humana, fixando o tipo de ocorrência fenomênica (fato natural ou conduta), extraído a normatividade apenas a construção da hipótese[20].

E se a hipótese fizer previsão de um fato de impossível realização a consequência que prescreve uma relação doentia entre dois sujeitos não se instalará, sem produzir eficácia na regulação das condutas intersubjetivas[21].

O operador deôntico ou conectivo condicional se expressa no “dever-ser” e possui a finalidade de estabelecer vínculos entre as preposições normativas, o antecedente e consequente, e os sujeitos da relação jurídica.  

O dever-ser opera na estrutura da norma jurídica como operador deôntico em duas vertentes, (i) interproposicional conectando a hipótese e o consequente normativos que se traduz na fórmula: “D(H     C) {deve ser que H implique C}, exerce a função neutra, por ausência de qualificação; e, (ii) intraproposicional que opera dentro do consequente normativo, impondo na relação jurídica entre dois sujeitos uma conduta obrigatória, proibida ou permitida, dotada de coercibilidade e pode ser reduzida a seguinte fórmula: “D[H      C (S’    S’’)] {S’’ tem o dever de cumprir certa conduta em relação a S’, que tem o direito de exigi-la}, possui função modal.

O consequente normativo, por sua vez, é uma proposição que delimita a relação jurídica que se posta entre dois sujeitos na condição de existência da descrição do fato social inserida pelo legislador na hipótese, e possui um caráter prescritivo da conduta na regulação das relações intersubjetivas. A função precípua é instituir um comando que obriga o cumprimento por um sujeito em relação ao outro, que decorre de um dever jurídico.

De vital importância, que os critérios do consequente normativo possuem relação de pertinência com o acontecimento factual descrito na hipótese, posto que se insere numa relação de causalidade. AURORA TOMAZINI DE CARVALHO aponta que “a proposição consequente deve guardar relação semântica com a proposição antecedente[22]”, justamente existe uma correlação lógica entre o acontecimento que deu causa ao vínculo implicacional relacionado ao dever jurídico e produza os efeitos jurídicos correlacionados.

Com igual similitude, o consequente normativo deve se assentar em premissas da possibilidade, portando, as escolhas do legislador devem recair sobre condutas de possível realização, sob pena de caracterizar um sem-sentido deôntico um comportamento como obrigatório, proibido ou permitido irrealizável[23].

3. A REGRA-MATRIZ DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA

A regra-matriz de incidência tributária[24] desenvolvida pela doutrina, e possui como expoentes GERALDO ATALIBA[25] e PAULO DE BARROS CARVALHO[26], corresponde a um esquema lógico-normativo de estrutura da norma jurídica com caráter deôntico completo na construção dos sentidos da norma jurídica, desmembrando sua aferição metodológica nos antecedentes ou hipóteses e consequentes ou teses normativas, essenciais para estabelecer uma relação jurídico-tributária.

A expressão linguística “regra-matriz de incidência”, decompondo o termo “regra” obtém-se a significação de regra como sinônimo de norma jurídica, que corresponde a construção do intérprete a partir do texto legislado, no percurso gerador dos sentidos até alcançar a norma jurídica estrito sensu na relação de coordenação e subordinação. E, o termo “matriz” serve para estabelecer um modelo ou fórmula sintática na produção da linguagem com a construção de normas individuais e concretas. O termo “incidência” se relaciona ao conceito de aplicabilidade ou subsunção do fato jurídico relevante eleito pelo legislador à norma jurídica, apta a produção dos efeitos que lhe são inerentes.

Na construção dos conceitos conotativos das normas, o antecedente normativo que possui caráter descritivo de um fato social com a finalidade de delimitação fenomênica para produção dos efeitos jurídico, e exige a correlação com a conduta ou evento, em determinado local e espaço temporal[27]. Assim, na norma jurídica tributária é composto por (i) um critério material delineador do comportamento ou ação; (ii) um critério temporal que condiciona a ação no tempo; e, (iii) um critério espacial que identifica o espaço da ação.

Já, no consequente normativo que possui caráter prescritivo de disciplinar as relações intersubjetivas, e com a função de estabelecer uma relação jurídica entre sujeitos com a imposição de um dever jurídico, necessita de aspectos que impliquem a delimitação subjetiva e indutor da prestação. De modo que constitui elementos ou aspectos da matriz de incidência tributária (i) um critério pessoal delineador dos sujeitos ativo e passivo, e (ii) um critério quantitativo que qualifica o objeto da prestação.

A ausência de um desses critérios, integrantes do antecedente e consequente normativo, demonstra uma imprecisão da norma jurídica, que se ausente os critérios numa relação de coordenação na mensagem linguística transmitida, reduz indevidamente o sentido deôntico e compromete a regulamentação objetivada pelo legislador, sendo ineficaz no plano dos fatos, isto é, não produz os efeitos jurídicos.

3.1 Critério material

O critério material da hipótese de incidência tributária, nas lições do mestre GERLADO ATALIBA consistes na “própria consistência material do fato ou estado de fato criado pela hipótese de incidência.; é a descrição dos dados substanciais que servem de suporte à hipótese de incidência[28]”.

Este aspecto permite a caracterização e a individualização da espécie tributária, extraindo dados para a fixação de subespécies tributárias[29]. Entretanto, não se deve confundir o critério material com o objeto da tributação ou obrigação tributária, assim compreendidas com a própria prestação e a manifestação da realidade econômica atingida pela tributação[30].

Notadamente, o aspecto material pode assumir uma multiplicidade formas, mas sempre relacionado ao um fato ou estado que demonstre a produção de riquezas ou valoração econômica.

O doutrinador espanhol SÁINZ DE BUJANDA apresenta cinco situações mais importantes que caracterizam a materialidade do tributo a saber: o acontecimento material; um ato ou negócio jurídico; o estado ou qualidade da pessoa; a atividade e a mera titularidade de direitos[31].

 O critério da hipótese prevista na norma jurídica que delimina o núcleo essencial do acontecimento que se transporta ao fato jurídico, que com conteúdo descritivo de um comportamento humano, designativas de ações ou estados que as envolvem. É composto por (i) um verbo que representa uma ação com perspectiva de uma atividade futura ou o estado das pessoas que desencadeiam efeitos; (ii) complemento indicativo desta ação de necessária ocorrência.

A ação humana é uma atividade voluntária e ponderada, possuindo a pretensão de modificação de uma situação de fato mediante uma ação ou omissão, alcançando um resultado naturalístico. O estado é uma conjuntura que se encontra a pessoa em determinada condição, caracterizada pela espontaneidade, sem, no entanto, produzir qualquer modificação voluntária por meio de ação humana.

Com enfatiza AURORA TOMAZINI DE CARVALHO o núcleo do critério pessoal é invariavelmente pessoal, pois os fatos devem ser relevantes para o direito, com a função de disciplinar relações intersubjetivas, necessariamente, envolvem pessoas. Acontecimentos impessoais são irrelevantes dada a sua referibilidade com o sistema social. Ações que representam linguagem individual como ações intrassubjetivas ou complementos autorreferenciais não se inserem no núcleo material da descrição hipotética[32].  

3.2 Critério espacial

O aspecto espacial da hipótese de incidência tributária possui como caracteres a limitação do local em que o evento tributário deve ocorrer, que sem o isolamento metodológico, possui conexão com a materialidade e a temporariedade, que configuram o fato jurídico tributário.

As diretrizes de espaço como antecedente normativo pode ser apresentar de forma expressa no texto normativo (plano da expressão) e em outros casos, devem ser objeto de construção pelo intérprete a partir de indícios deixados pelo legislador[33] (plano das significações normativas).

PAULO DE BARROS CARVALHO elaborou três níveis de coordenadas de espaço dos antecedentes normativos tributários[34], em critérios característicos, são eles: (i) predeterminados como os locais específicos para deflagração de determinado acontecimento como as repartições aduaneiras, com existência reduzida, denotando a presença de um regime especial e delimitação pormenorizada do legislador; (ii)  regionais ou específicos quando a coordenada de espaço não dedica espaços exclusivos, dentro de âmbitos mais extensos e dilatados para efetivar os eventos tributários, com uma relativa elaboração legislativa; e, (iii) genérico ou territorial que transpassem os limites locais ou regionais  e coincidam com o âmbito de vigência territorial da norma, seja o local em que ocorra o fato dentro da latitude de eficácia da norma são emanados os efeitos jurídicos correspondentes.

Realizando uma distinção no nível genérico ou territorial proposto pelo autor, AURORA TOMAZINI DE CARVALHO destacou uma quarta hipótese, o critério espacial universal, que corresponde a qualquer lugar que transpasse os limites do âmbito territorial[35] em que a regra está apta a produzir seus efeitos, no plano da eficácia. É a hipótese da incidência do imposto de renda em acontecimentos ocorridos no exterior por brasileiros residentes no país, integrando o conceito de extraterritorialidade da lei.

3.3 Critério temporal

Em determinadas situações de fato assume relevância o conhecimento preciso do instante para surgimento da obrigação, em busca da realidade temporal delimitada. Assim, o critério temporal são os signos que permitem identificar o momento da ocorrência do evento para a construção do fato jurídico tributário, que da mesma forma que o critério espacial, pode ser identificado de forma implícita na norma jurídica.

Importante, destacar que a eleição como critério material de um fator de ação pelo legislador, aparentemente, pode confundir com o critério material[36]. Isso ocorre quando a descrição da ação que caracteriza o aspecto material e demarca a sua realização jurídica se mostra complexa e sucessiva no tempo.

O legislador em diversas oportunidades demonstrou a realização deste equívoco, como se apresenta no art. 19[37] do CTN, quando estabelece como aspecto material o momento do fato tributário no imposto sobre a importação de produtos estrangeiros.

Os sistemas podem fixar os momentos para realização dos eventos para produção de efeitos jurídicos que lhe são inerentes, com certa autonomia dentro do próprio sistema jurídico. A título exemplificativo a importação de mercadoria se considera consumada como fato jurígeno para o direito tributário com o desembaraço aduaneiro, para o direito comercial com a assinatura do contrato e para o direito marítimo quando a embarcação transpõe as fronteiras[38].

O critério temporal possui como funções, (i) a identificação com precisão do exato momento em que ocorre a materialidade do fato gerador, (ii) a identificação da lei aplicável com importância para o início da vigência normativa[39] [40].

Segundo LUÍS EDUARDO SHOUERI[41] a fixação do critério temporal não precisa ser expressa no texto legal quando se tratar de hipóteses tributárias instantâneas. E, identifica que alguns tributos periódicos possuem a antecipação do critério temporal como no caso do imposto sobre propriedade de veículos automotores quando fixa este aspecto no 1º de janeiro de cada ano, ao estabelecer uma ficção jurídica.

Com efeito, o aspecto temporal pode indicar um ponto na linha cronológica e não períodos pré-determinados, sendo relevante a classificação dos fatos geradores em instantâneos, continuados e complexivos. À luz da teoria do direito podem ser conceituados como (i) instantâneos os fatos que se esgotam ou tornam-se perfectibilizados em determinada unidade temporal; (ii) continuados aqueles em que demonstram uma situação duradoura e repetida; e, (iii) complexivos seria formado por aqueles acontecimentos que precisassem passar por um processo de formação, dado em várias unidades de tempo[42].

Aos que entendem existir fato gerador complexivo como ALFREDO AUGUSTO BECKER[43] defende que a incidência da norma jurídica somente se desencadeia depois de realizado a hipótese de incidência, que nos estados de fato realizam-se no momento determinado pelo legislador como o dia 31 de dezembro de cada ano no caso do imposto de renda e o aspecto material corresponda a renda auferida no ano calendário.

3.4 Critério pessoal

O aspecto pessoal da hipótese de incidência tributária possui como feixe de informações linguísticas que possibilitam identificar os sujeitos da relação jurídica tributária, quando da constituição do fato jurídico tributário, que decorre da imputação por ato de autoridade do dever jurídico na hipótese hipotética construída pelo enunciado prescritivo.

Tem-se por sujeito ativo o titular do direito subjetivo, quem a norma jurídica confere o direito de exigir o cumprimento da conduta prescrita. E sujeição passiva a quem é conferido o dever de cumprimento da prestação jurídica.

Alguns critérios são desenvolvidos pela doutrina para a definição dos sujeitos da relação jurídica, de modo que escolha pelo legislador não totalmente livre e abera, são necessários alguns parâmetros.

O mestre GERALDO ATALIBA aponta que o aspecto pessoal ou subjetivo é que detém a qualidade inerente à hipótese de incidência, numa conexão entre o núcleo da hipótese e duas pessoas que são erigidas à sujeitos da obrigação em virtude de um fato imponível[44].

Na sujeição ativa o critério norteador da relação jurídica tributária, pressupõe a existência de personalidade jurídica de direito público, recaindo no exercício da competência tributária delineada no direito interno pela Constituição Federal, embora seja passível de delegação a capacidade tributária com as funções de arrecadar e fiscalizar tributos.

Notadamente, a delimitação do sujeito passivo é construída a partir da interpretação da norma constitucional, que por exemplo, nos impostos “é a pessoa que revela capacidade contributiva, ao participar do fato imponível, promovendo-o ou dele retirando proveito econômico[45]”.

Deveras, o legislador na delimitação da sujeição passiva deve eleger entre a multiplicidade de sujeitos nas relações econômicas que são complexas, pelo menos um que possua alguma relação com acontecimento descrito na hipótese de incidência, e se insira na relação de causalidade entre o fato e a consequência na norma em seu sentido deôntico completo.

AURORA TOMAZINI DE CARVALHO[46] com relação as diretrizes subjetivas para identificação das pessoas da relação jurídica-tributária, de acordo com suas características e amplitudes propõe a classificação em (i) individuais como aquelas que apontam para um único sujeito; (ii) genéricas, as que delimitam um conjunto de pessoas ocuparem um dos pólos da relação jurídica; e, (iii) coletivas, que são aquelas em que a norma indica os membros de uma comunidade.

A regra-matriz de incidência tributária é uma norma estruturada e padronizada, funcionando como um modelo a ser seguido pela autoridade a partir da leitura e interpretação da norma geral e abstrata para a aplicação da norma individual em concreto (ou fato imponível). Logo, com alto grau de abstração para alcançar os casos e incidir a norma jurídica tributária há uma demarcação geral delimitadora de uma classe de sujeitos que farão parte da relação jurídica a ser instaurada[47].

 Normalmente, pela sistemática de delimitar a competência do poder de tributar dos entes políticos, União, Estados, Distrito Federal e Municípios, na Constituição Federal, amparado pelo critério da autonomia e evitar a existência de conflitos federativos, a sujeição ativa da relação tributária se constrói a partir da interpretação de norma de competência tributária, decorrendo diretamente da lei fundamental.

Quanto a sujeição passiva, GERALDO ATALIBA[48] defende que a Constituição Federal ao designar de forma expressa ou disciplinar aspectos implícitos da hipótese de incidência, não deixa margem ao legislador ordinário para designar os sujeitos que devem suportar a obrigação tributária, por dicção ostensiva ou confirmadas pelos princípios da retribuição, da proporcionalidade ou da capacidade contributiva.

Porém, isso não significa que o legislador possa eleger mais de uma pessoa para compor a relação jurídica tributária, através da responsabilidade como decorrência da imputação de norma sancionatória em face de ilícito cometido pelo sujeito passivo, prevendo hipóteses de solidariedade ou subsidiariedade, no entanto, devem possuir uma causalidade com a regra-matriz de incidência tributária[49], notadamente o aspecto material que delimita a conduta ou estado.

3.5 Critério quantitativo

O critério quantitativo da hipótese de incidência tributária permite a delimitação no consequente normativo, do aspecto prestacional do dever jurídico no modal obrigatório, indicando o objeto da relação jurídica instalada entre os sujeitos, que se divide em base de cálculo e alíquota para os tributos dotados de variabilidade em sua apuração ou somente valores expressos quando submetidos a uniformidade de valores, de acordo com a técnica legislativa[50].

A base de cálculo como componente do aspecto quantitativo é medida ou referência de grandeza instituída na regra-matriz de incidência tributária que possui a finalidade de dimensionar, medir ou estimar a intensidade do fato jurídico tributário, consequentemente, medindo as proporções reais do fato que corresponde a um evento com carga valorativa econômica.

PAULO DE BARROS CARVALHO[51] destaca a existência de três funções inerente à base de cálculo, (i) medir as proporções reais do fato; (ii) compor a específica determinação da dívida; e, (iii) confirmar, infirmar ou afirmar o critério material da descrição do antecedente da norma.

A função de delimitação das proporções reais do fato jurídico tributário assume relevo na regra-matriz, que se traduz num esquema lógico-estrutural com carga semântica, e deve necessariamente anunciar a grandeza do evento, com a conexão aos aspectos inerentes à materialidade do tributo ou ao objeto da conduta, como por exemplo se dimensiona com os termos linguísticos como “valor da operação”, “valor venal”, “valor arbitrado”, “faturamento”, dentre outros. É certo que o legislador possui um espectro de liberdade maior, mas detido por “obstáculo lógico de não ultrapassar as fronteiras do fato[52]”.

E, a função comparativa ou veritativa com o critério material da regra-matriz de incidência permite identificar com clareza solar a natureza jurídica do tributo[53] e atestar a correlação lógica entre o padrão de medida e o núcleo do fato dimensionado.

O legislador ao fixar os critérios da base de cálculo deve demarcar com precisão os fatos que ostentem signos de riqueza para expressar o impacto da tributação, efetivando os desígnios do princípio da capacidade contributiva, que em última análise, preserva a igualdade tributária e permite o atingimento da justiça fiscal, encontrando condições para o sujeito passivo suportar a carga econômica do tributo.

A alíquota é elemento integrante do aspecto quantitativo que viabiliza o dimensionamento numérico de uma obrigação tributária em pecúnia, incidente por mero cálculo matemático sobre a base de cálculo com valoração econômica. E pode ser fixada em forma de percentuais, como no imposto sobre a renda[54] ou, que seja apurada em termos monetários, variando-se em unidades determinadas pela base de cálculo, com por exemplo na contribuição de intervenção no domínio econômico sobre os combustíveis[55].

Com efeito, a utilização das alíquotas como vetor de apuração variável dos valores do tributo permite que seja implementado a progressividade ou seletividade de acordo com os critérios constitucionais que valoram determinados fatos jurídicos tributários, com aspectos extrafiscais[56], e em certa medida, a proporcionalidade na distribuição da carga tributária.

4. A REGRA-MATRIZ DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA NOS TRIBUNAIS SUPERIORES

A regra-matriz de incidência tributária possuem duas funções operativas que consistem em (i) delimitar o âmbito de incidência da norma tributária, na construção da norma individual em concreto por um ato de autoridade, e (ii) o controle administrativo e judicial da constitucionalidade e da legalidade que insere no plano da contextualização das significações estruturadas (S4).

Como destaca VALTER DE SOUZA LOBATO[57] se obtém uma adequada interpretação das normas jurídicas através de sua valoração pelos Tribunais, delimitando seu sentido e escopo de aplicação, permitindo com isso, uma reflexão teórica sobre os temas à luz do exame dos casos concretos, que são cercadas de singularidades fáticas complexas, possibilitando com profundidade, a real compreensão dos institutos jurídicos.

Vamos abordar alguns casos para verificar se as premissas teóricas deste artigo que incursiona no fenômeno da linguagem jurídica e estudos dos signos, no plano lógico-sintático, no plano semântico e no plano pragmático, e no percurso gerador dos sentidos do texto normativo, estão ou não sendo observados no âmbito dos Tribunais Superiores.

No ano de 2005 uma empresa optante pelo regime tributário simplificado (“Simples Federal”), impetrou um mandado de segurança contra ato do Delegado da Receita Federal em Blumenau/SC com a finalidade de ver reconhecimento o direito líquido e certo em não ser tributado os ganhos de capitais obtidos na alienação de ativos permanentes, por ausência de previsão legal e violação do princípio da legalidade em face do conteúdo normativo da Instrução Normativa nº 78, de 24 de julho de 1998.

Alegou em breve linhas que, a Lei nº 9.317, de 1996, que estabeleceu o regime tributário das microempresas e empresas de pequeno porte e instituiu o SIMPLES, em momento algum previu a tributação por imposto de renda de ganho de capital para as optantes deste regime especial. E que no art. 3º traz os diversos tributos que estão englobados no pagamento do SIMPLES.

Na sentença de primeiro grau de jurisdição, afastou-se a tributação em razão da Lei nº 9.317, de 1996, por não fixar a base de cálculo e nem alíquota do imposto de renda sobre a alienação de ativos. O Tribunal Regional Federal manteve a sentença, convalidando os fundamentos.

No Recurso Especial nº 972.264/SC a empresa impetrante argumentou a violação do artigo 3º, § 2º, da Lei 9.317, de 1996, uma vez que "a Lei 9.317/96, de caráter especial, não tratou da tributação dos ganhos de capital decorrentes da alienação de bens do ativo permanente das pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES e a IN 78/98 só fixou o prazo de pagamento do imposto de renda sobre o ganho”, ingressou em matéria a ser disciplinada por lei.

A questão posta pelas premissas fáticas dos julgamentos pelo juiz “o quo” e Tribunal de origem, denotam que no plano lógico-sintático, que orienta as relações entre os formais em que os signos mantém entre si e a análise da estrutura lógica da norma, desenvolveu o entendimento de que a Lei nº Lei 9.317, de 1996, ao definir a tributação por ganho de capital das empresas optantes do SIMPLES, deixou de fixar o aspecto quantitativo da regra-matriz de incidência, portanto, sem eficácia até delimitação pelo legislador em respeito ao princípio da estrita legalidade.

Conclui-se que, no percurso gerador do sentido dos textos jurídicos, se limitou ao plano da expressão (S1) do sistema dos enunciados prescritivos e o plano das proposições jurídicas (S2) do sistema dos conteúdos significativos. O primeiro plano de interpretação no qual é representando pelo suporte físico da norma, com alto grau de dispersão, sem que se caracterize em enunciado prescritivo, iniciando o processo de interpretação, sem transmissão de um conteúdo completo num processo comunicacional[58]. No segundo plano, o intérprete ingressa no sistema dos enunciados prescritivos atribuindo valores e significações compreendidos isoladamente e associadas num conjunto normativo, são consideradas na forma em que se apresentam. Nesta etapa interpretativa trabalha com lógica alética (“S é P”)[59].

A Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial nº 972.264/SC, no acórdão julgado em 18 de novembro de 2010, no voto do relator então Ministro Luiz Fux, enveredou por outra construção interpretativa, colmatando a regra-matriz incidência tributária, aplicando o art. 3º da Lei nº 9.249, de 1995, que disciplina sobre a alíquota de 15% à título de imposto de renda, reconhecendo a fixação da base de cálculo pela alínea “d” do § 2º do art. 3º , § 2º, alínea "d", da Lei 9.317/96 (atual artigo 13, § 1º, inciso VI, da Lei Complementar 123/2006). Houve o ingresso interpretativo no plano das significações normativas ou normas jurídicas stricto (S3). Confira-se:

Destarte, sobressai a observância ao princípio da reserva absoluta da lei para instituição de tributo, uma vez que a interpretação sistemática do Código Tributário Nacional e das Leis 9.317/96 e 9.249/49 permite inferir os aspectos indispensáveis da norma tributária impositiva: o aspecto material (disponibilidade econômica ou jurídica de renda advinda da alienação do ativo permanente), o aspecto espacial (no território nacional), o aspecto temporal (momento em que ocorrer a alienação com resultado positivo), o aspecto pessoal (União, como sujeito ativo, e a empresa optante pelo Simples, como sujeito passivo) e o aspecto quantitativo (a base de cálculo consistente no ganho de capital auferido e a alíquota de 15% aplicável às pessoas jurídicas).)[60].

Em outro caso, o Estado do Rio Grande do Sul promoveu a exigência dos estabelecimentos comerciais adquirentes de mercadorias em outras unidades da federação o recolhimento antecipado do ICMS, com fundamento no Decreto Estadual nº 40.900, de 1991. E, conforme situação narrada, a mercadoria adquirida em operações interestaduais em grandes quantidades pela recorrente seria destinada a posterior comercialização.

O Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul no julgamento da apelação e do reexame necessário em mandado de segurança, firmou o entendimento que o Estado não pode exigir o pagamento antecipado das diferenças de alíquotas interestadual e interna de ICMS, por meio de decreto, pois o fato gerador do tributo ocorre no momento da entrada no estabelecimento do adquirente, concluindo, que não pode haver a alteração do aspecto temporal da hipótese de incidência tributária sem alteração por lei.

O Estado do Rio Grande do Sul interpôs recurso extraordinário, sob o argumento de violação aos artigos 150, § 7º; 155, e 155, § 2º, VII e VIII, da Constituição Federal. E que, o sistema de cobrança antecipado, que “não se confundiria com o elemento temporal do fato imponível do ICMS”. Haveria a confusão de interpretação do aspecto do fato gerador com o prazo de pagamento.

No plano semântico se estuda a partir da teoria da comunicação a relação dos signos com os objetos que representam, numa operação denotativa dos enunciados da norma geral e abstrata pata que se elabore a norma individual e concreta. Os enunciados prescritivos devem ser interpretados em busca da significação de subsunção, preenchendo a estrutura lógica-sintática da norma, impingido seu conteúdo material[61].

A norma jurídica de que versa a controvérsia no regulamento do ICMS, assim, prevê:

Art. 43. O imposto será pago, observado o disposto no art. 39, dentro dos prazos previstos no Apêndice III deste Regulamento, ressalvadas as hipóteses previstas nos arts. 46 a 48, 50 e 51.

[...]

Art. 46 - O disposto no art. 43 não se aplica, devendo o imposto ser pago:

[...]

VI - no momento da entrada das mercadorias relacionadas no Apêndice XX no território deste Estado, se recebidas de outra unidade da federação por estabelecimento que comercialize mercadorias. 

  O Supremo Tribunal Federal no julgamento virtual pelo Plenário do Recurso Extraordinário nº 598.677/RS, em março de 2021, negou provimento ao recurso extraordinário e fixou a tese do tema 456, que em seu conteúdo prevê: “A antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito [...]”.

É relevante para desenvolvimento do raciocínio jurídico analisar os argumentos jurídicos em que se assentou a Corte Constitucional.

Na lavra do voto do Ministro Dias Toffoli, o pagamento de uma exação tributária não integra a regra-matriz de incidência tributária, sendo possível sua delimitação em decreto do Poder Executivo. Destacou, com parâmetro nas lições de Paulo de Barros Carvalho, que a ocorrência do fato gerador surge a obrigação tributária, de forma automática e infalível, sendo objeto do pagamento, disciplinado este por obrigação acessória (cf. art. 113 do CTN), após o lançamento do crédito.  E antes da ocorrência do fato gerador, não há obrigação tributária, que no caso ao se antecipar o surgimento da obrigação, e por decorrência do aspecto temporal atinge aspectos da regra-matriz de incidência, exigindo lei em sentido estrito. Transcreve-se trecho do acórdão:

De tudo quanto até aqui exposto, é de se observar que a jurisprudência da Corte, há muito, admite a figura da antecipação tributária, desde que o sujeito passivo (contribuinte ou substituto) e o momento eleito pelo legislador estejam vinculados ao núcleo da incidência da respectiva obrigação e que haja uma relação de conexão entre as fases, de modo que se possa afirmar que a fase preliminar é efetivamente preliminar da outra. A par disso, como, no regime de antecipação tributária sem substituição, o que se antecipa é o momento (critério temporal) da hipótese de incidência, entendo que as únicas exigências do art. 150, § 7º, da Constituição são as de que a antecipação se faça ex lege e o momento eleito pelo legislador esteja de algum modo vinculado ao núcleo da exigência tributária. A cobrança antecipada do ICMS constitui simples recolhimento cautelar enquanto não há o negócio jurídico da circulação sobre o qual a regra jurídica, quanto ao imposto, incide. Apenas a antecipação tributária com substituição é que está submetida à reserva de lei complementar, por determinação expressa do art. 155, § 2º, inciso XII, alínea b, da Constituição[62].

Defendemos quando discorremos sobre as bases teóricas sobre o aspecto temporal da regra-matriz que a incidência somente se desencadeia depois de realizado a hipótese fixada em termos descritos no antecedente normativo, isto é, deve possuir relação de causalidade com o aspecto material.

A materialidade que decorre da demarcação realizada pelo art. 155, inciso II e § 2º, inciso VII da CF envolve as operações de circulação de mercadorias, e nas operações que destinam bens a consumidor final, contribuinte ou não do ICMS, adotará a alíquota interestadual, com a aplicação do diferencial de alíquota. 

O regime de diferencial de alíquotas funciona como verdadeiro instrumento de compensação, não interferido na delimitação do antecedente normativo que deve corresponder ao exato momento em que se perfectibiliza o fato gerador, que somente se completa pela transferência da titularidade da mercadoria[63]. Ilação que decorre no sentido de que não pode ser considerada a antecipação do aspecto temporal para o ingresso da mercadoria quando passe os limites territoriais do Estado, ressalvada uma interpretação conforme sem redução de texto, compreendendo a significação de que este momento coincida com o estabelecimento situado no Estado de destino.

Nesse aspecto, a fundamentação da Corte Constitucional firmou uma interpretação da norma jurídica no plano da contextualização das significações estruturadas (S4) num vínculo de coordenação sobre a estrutura com a regra constitucional que somente permite a criação de hipótese de substituição tributária por lei ordinária, não admitindo-se a alteração do aspecto temporal da regra-matriz de incidência por decreto.

No terceiro caso, uma empresa montadora e comercializadora de carrocerias de ônibus efetuou alguns contratos de antecipação de contrato de câmbio (ACC) e fui submetida a tributação por imposto sobre operações financeiras (IOF), no período de janeiro à março de 2008, por meio do Decreto nº 6.391, de 2008, que elevou a alíquota à 0,38 pontos.

O Tribunal Regional Federal da 4ª Região entendeu que somente a liquidação do contrato de câmbio se constitui em fato gerador do IOF, e o fato imponível com a emissão do ACC, não se subsome regra-matriz de incidência.

A Fazenda Nacional interpôs recurso especial sustentando a violação aos arts. 63, I e II, do CTN e 3º, § 1º, I, e 8º, XVII e § 5º, do Decreto n. 6.307/2007, sustentando que “(ACC) é um empréstimo em moeda nacional dos recursos a serem recebidos como pagamento da exportação antes do embarque das mercadorias. É um financiamento concedido por agente financeiro”.

No plano pragmático, a incidência normativa é aferida sob o ângulo da dimensão significativa dos textos jurídicos, que envolve a linguagem de provas e como os utentes aplicam os signos de interpretação[64].

Com efeito, é imprescindível a análise do aspecto material da regra-matriz de incidência do IOF para construção de uma interpretação pragmática e enquadramento ou não do adiantamento do contrato de câmbio como hipótese de incidência. De modo que, prescreve o art. 63 do CTN:

Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato gerador:

[...]

II - quanto às operações de câmbio, a sua efetivação pela entrega de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta à disposição por este.

O Superior Tribunal Justiça no julgamento pela Primeira Turma do Recurso Especial nº 1.452.963/SC, em 18/05/2021, negou provimento ao recurso especial. Na fundamentação, o relator Ministro Gurgel de Faria, desenvolveu sua linha interpretativa no sentido de que somente constitui fato gerador do IOF a liquidação do contrato de câmbio, assim compreendida como “a efetiva troca de moeda”, que em conexão do aspecto quantitativo na relação lógica-sintática, “é representada pelo montante em moeda nacional, recebido, entregue ou posto a sua disposição”. Em sua digressão afirma categoricamente em seu voto:

No âmbito das exportações, a venda de mercadorias e serviços é formalizada, em regra, mediante um contrato firmado entre a empresa nacional e o adquirente estrangeiro. O pagamento é realizado pela moeda do país importador. Todavia, o exportador brasileiro deve recebê-lo em moeda corrente brasileira, recebida por operação de câmbio, a ser intermediada por instituição financeira. De acordo com o seu interesse, pode formular um ACC, para antecipar esse valor, sujeitando-se aos seus consectários pertinentes.

Com efeito, o ACC representa uma antecipação da obrigação contratual formulada com a instituição financeira, que tem por objeto pagar ao exportador o preço em moeda nacional da moeda estrangeira adquirida para entrega futura Conclui-se que há um liame, um vínculo indissociável, entre o ACC e a operação de câmbio, na medida em que se antecipa para o exportador nacional uma importância que irá se concretizar com o recebimento da moeda estrangeira, advinda da efetiva exportação dos bens ou serviços.

Nesse contexto, o ACC não representa uma operação de crédito, a despeito das alegações da Fazenda Nacional, embora não se negue a antecipação de numerário que ela representa. Trata-se de uma operação de câmbio de forma antecipada, e assim deve ser tributada, pois vinculada a compra a termo de moeda estrangeira[65].

A solução da lide perpassa pela interpretação e construção do significado “operação de câmbio”. O Banco Central do Brasil define como operação de câmbio a compra e de venda de moeda estrangeira e as operações com ouro-instrumento cambial, realizadas com instituições autorizadas a operar no mercado de câmbio. E distinguindo do contrato de câmbio, que instrumentaliza a operação, o ACC como o “adiantamento sobre contrato de câmbio constitui antecipação parcial ou total por conta do preço em moeda nacional da moeda estrangeira comprada para entrega futura, podendo ser concedido a qualquer tempo, a critério das partes[66]”.

Portanto, a interpretação parte da construção do sentido das expressões linguísticas pelos exegetas na criação de norma jurídica individual e concreta a partir da regra-matriz de incidência, e atribui sentido de que a antecipação do contrato de câmbio constitui um evento que não incorpora o fato jurídico em suas vigas mestras como uma operação de compra e venda de moeda estrangeira de efetiva entrega da moeda em caráter estável e definitivo.

Efetivamente, o Superior Tribunal de Justiça firmou a interpretação da norma jurídica no plano das proposições jurídicas (S2) que são significações isoladas construídas pelo intérprete a partir dos enunciados prescritivos e no plano normas jurídicas stricto senso (S3) que estão estruturadas num sentido deôntico completo.

5. CONCLUSÕES

Consoante vimos no desenvolvimento deste artigo, norma jurídica estrito senso compreende os enunciados prescritivos enquanto suporte físico ou texto normativo e os conteúdos significativos estruturadas na forma de um juízo hipotético-condicional, no dever-ser, produzindo mensagens deônticas modalizadas pelo permitido (P), proibido (V), obrigatório (O), prescrevendo uma relação jurídica entre sujeitos determinados.

A estrutura de uma norma jurídica é composta por duas proposições que possuem finalidades distintas, que se dividem em (i) antecedente normativo com a função de descrever um fato social de provável ocorrência e funciona como causa apta a produzir os efeitos legais, e (ii) consequente normativo que tem a função de delimitar o vínculo relacional entre dois ou mais sujeitos, vinculando os efeitos jurídicos inerentes.

A regra-matriz de incidência tributária possui no antecedente normativo, (i) um critério material delineador do comportamento ou ação; (ii) um critério temporal que condiciona a ação no tempo; e, (iii) um critério espacial que identifica o espaço da ação. E no consequente, (i) um critério pessoal delineador dos sujeitos ativo e passivo, e (ii) um critério quantitativo que qualifica o objeto da prestação.

A norma jurídica enquanto construção dos sentidos pode se manifestar através de 4 (quatro) subsistemas ou planos interpretativos como método de ordenação estrutural: (i) S1 – subsistema ou plano da expressão; (ii) S2 – subsistema ou plano das proposições jurídicas; (iii) S3 – subsistema ou plano das significações normativas ou normas jurídicas stricto senso; e, (iv) S4 – subsistema ou plano da contextualização das significações estruturadas ou do sistema jurídico.

Deveras, constatou-se com exame de julgados nos Tribunais Superiores que a interpretação das normas jurídicas e estudos dos signos, no plano lógico-sintático, no plano semântico e no plano pragmático, e no percurso gerador dos sentidos do texto normativo, vem sendo sedimentados no exercício constitucional da hermenêutica.

No Recurso Especial nº 972.264/SC o Superior Tribunal de Justiça, no plano lógico-sintático construiu a interpretação da norma jurídica, aplicando o art. 3º da Lei nº 9.249, de 1995, que disciplina sobre a alíquota de 15% à título de imposto de renda, reconhecendo a fixação da base de cálculo pela alínea “d” do § 2º do art. 3º, § 2º, alínea "d", da Lei 9.317/96 (atual artigo 13, § 1º, inciso VI, da Lei Complementar 123/2006), enveredando no plano das significações normativas ou normas jurídicas stricto (S3).

E no Recurso Especial nº 1.452.963/SC, no plano pragmático, fixou a interpretação e construção do significado “operação de câmbio” que não atingem o adiantamento de contrato de câmbio, logo não se constitui na materialidade da regra-matriz de incidência, firmou a interpretação da norma jurídica no plano das proposições jurídicas (S2) que são significações isoladas construídas pelo intérprete a partir dos enunciados prescritivos e no plano normas jurídicas stricto senso (S3) que estão estruturadas num sentido deôntico completo.

O Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinário nº 598.677/RS, no plano semântico, firmou uma interpretação da norma jurídica no plano da contextualização das significações estruturadas (S4) num vínculo de coordenação sobre a estrutura com a regra constitucional que somente permite a criação de hipótese de substituição tributária por lei ordinária, não admitindo-se a alteração do aspecto temporal da regra-matriz de incidência por decreto.

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