RESUMO: O aumento das punições prejudica uma relação mais harmoniosa entre o Fisco e o contribuinte, haja vista o temor de sofrer fiscalizações excessivamente severas que acabem por impor multas muito altas que inviabilizem a continuidade da atividade econômica, além da possibilidade de ser tratado como um criminoso numa eventual representação fiscal para fins penais. O mero inadimplemento da obrigação tributária não pode ser tratado como um crime, punindo-se da pior maneira possível quem se viu incapacitado de realizar a contribuição tributária devida. Podemos considerar que há outras formas menos rigorosas de fazer com que a arrecadação estatal aumente e se diminua a prática da sonegação e outros atos que são fraudulentos por parte do contribuinte. Somente num ambiente de maior colaboração e transparência fiscal é que se poderá esperar uma maior voluntariedade no cumprimento das obrigações tributárias. O Fisco não pode inviabilizar a atividade econômica com o excesso de sanções, caso contrário, estará prejudicando a sua própria arrecadação de receitas tributárias.

Palavras-Chave: Contribuinte. Representação fiscal para fins penais. Conformidade fiscal e tributária. Normas extrafiscais indutoras de condutas.

ABSTRACT: The increase in punishments hinders a more harmonious relationship between the Tax Authorities and the taxpayer, given the fear of being subjected to excessively severe inspections that end up imposing very high fines that make it unfeasible to continue the economic activity, in addition to the possibility of being treated as a criminal in an eventual tax representation for criminal purposes. The mere default on a tax obligation cannot be treated as a crime, punishing in the worst possible way those who found themselves unable to pay the tax due. We can consider that there are other, less rigorous ways to increase state tax collection and reduce the practice of tax evasion and other fraudulent acts by the taxpayer. Only in an environment of greater collaboration and fiscal transparency can we expect greater voluntary compliance with tax obligations. The tax authorities cannot make economic activity unfeasible with excessive sanctions, otherwise they will be harming their own tax revenue collection.

Keywords: Taxpayer. Fiscal representation for criminal purposes. Fiscal and tax compliance. Extra-fiscal norms that induce conduct.

SUMÁRIO: INTRODUÇÃO. 1. A POLÊMICA DO PAGAMENTO DE TRIBUTOS COMO UM DEVER FUNDAMENTAL. 2. UMA ESTRANHA RELAÇÃO ENTRE O DIREITO TRIBUTÁRIO E O DIREITO PENAL. 3. A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA E A INDUÇÃO A UM NOVO RELACIONAMENTO ENTRE O FISCO E O CONTRIBUINTE. CONCLUSÃO. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS.

INTRODUÇÃO

Este trabalho busca demonstrar como a severidade das leis em âmbito tributário prejudica a arrecadação de receitas tributárias pelo Fisco, pois inibem o desenvolvimento da atividade econômica, de maneira que a estratégia mais eficaz para aumentar a arrecadação fiscal é cultivar com o contribuinte uma relação mais harmoniosa e com menos conflitos.

Os legisladores tributários não devem enxergar o contribuinte como mera fonte arrecadatória, num imediatismo fiscal que busca tão somente angariar recursos financeiros. A extrafiscalidade das leis tributárias deve incentivar a liberdade econômica, fazendo com que o contribuinte se sinta mais à vontade para empreender e iniciar um novo negócio.     

Os direitos fundamentais não são simples de serem implementados pelas políticas públicas, não sendo nada barato o seu custeio, de modo que da mesma forma que os contribuintes necessitam do apoio e suporte estatal para conseguirem empreender e exercer com liberdade a sua atividade econômica, o Estado também depende de contribuinte para conseguir custear as políticas públicas responsáveis pela implementação dos direitos fundamentais.

A conformidade fiscal e tributária não serão alcançadas pelo aumento do arrocho fiscal, incutindo no contribuinte um grande temor em inadimplir com as suas obrigações tributárias. O contribuinte que declara os impostos devidos, mas que não consegue arcar com os seus custos tributários por uma eventualidade não pode ser tratado como um criminoso. A severidade das sanções deve ficar reservada para os casos mais graves em que forem constatados o dolo e a fraude.

A aproximação entre o Fisco e o contribuinte depende principalmente da diminuição da severidade das sanções nas relações tributárias. Somente quando o contribuinte parar de enxergar o Fisco como um inimigo é que ele se sentirá mais à vontade para abrir as portas de seu estabelecimento para a fiscalização, pois saberá que não sofrerá punições injustas que buscam de uma forma indireta e inconstitucional aumentar as arrecadações fiscais.

1. A POLÊMICA DO PAGAMENTO DE TRIBUTOS COMO UM DEVER FUNDAMENTAL

No constitucionalismo moderno em que observamos um alargamento do número de direitos fundamentais, havendo inclusive várias classificações para os diversos tipos de direitos fundamentais, de diversas ordens, o Estado só poderá ter condições de assegurá-los caso seja dotado de um maior aparelhamento e uma maior infraestrutura. Contudo, os direitos custam caro, dependendo o Estado da colaboração do contribuinte no fiel cumprimento de suas obrigações tributárias.

Os custos de um Estado na atual ordem constitucional são em grande parte custeados por recursos financeiros oriundos das receitas tributárias, daí inclusive ser possível se referir a existência de “Estados fiscais”[1]. Os Estados têm como condição para a sua viabilização uma alta carga tributária, a implementação das políticas públicas pelo Estado são demasiadamente custosas, ainda mais no momento atual em que as normas e princípios constitucionais possuem alta eficácia e aplicabilidade[2] para que os direitos fundamentais sejam de fato concretizados.

Portanto, a fim de que o Estado possa usufruir dos recursos financeiros necessários para o seu devido aparelhamento e estruturamento, faz-se extremamente necessário que os cidadãos também cumpram com as suas obrigações tributárias e evitem irregularidades fiscais como a sonegação, pois assim colaborarão com a implementação das políticas públicas

Recentemente, ganhou projeção nacional o trabalho realizado pelo professor português José Casalta Nabais da Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra intitulado “O dever fundamental de pagar impostos”, cuja obra teve a sua primeira edição publicada em 1998 e tem como origem o seu trabalho de doutorado[3].

 A obrigação de colaboração tributária pelo contribuinte é alvo de grandes celeumas. A viabilização das políticas públicas do Estado de fato necessitam dos recursos financeiros oriundos da tributação para poder assegurar a todos os cidadãos o acesso aos direitos mais básicos, como saúde, educação e segurança.

No entanto, o título da obra do professor português é deveras polêmico e imediatamente chama muita atenção, pois parece clamar aos contribuintes para que sejam bons pagadores, cumpridores fiéis de suas obrigações tributárias, como se isso fosse a coisa mais natural do mundo, o que nos faz lembrar até da figura da pessoa perplexa de Hart e retratada por Frederick Schauer ao fazer alusão à existência de uma pessoa que cumpre as leis pelo simples fato de serem leis e pertencerem ao direito[4].

 Ocorre que o fardo do peso dos impostos não é benquisto pelos contribuintes, pois além de serem uma cobrança, um pagamento que deve ser realizado compulsoriamente pelo cidadão, e não voluntariamente como parece sugerir o título da mencionada obra, há ainda uma grande aversão aos tributos em decorrência do seu mal proveito pela Administração pública e não podermos conferir o seu retorno nos serviços públicos necessários para a população.

Além disso, no constitucionalismo moderno estamos acostumados a escutar sobre os direitos fundamentais, e não sobre os deveres, nos encontramos numa fase em que muito se fala sobre as obrigações estatais a fim de implementar os direitos fundamentais dos mais diversos níveis e ordens, e que busca dar ao ser humano a maior liberdade possível a fim de que possa agir conforme melhor lhe convém, independentemente de questões morais que o façam sentir coagido a cumprir com alguma obrigação.

Contudo, fato é que a própria Constituição Federal dispõe logo no inciso I do extenso rol do artigo 5º da Constituição Federal que todas as pessoas são iguais em direitos e obrigações:

Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:

I - homens e mulheres são iguais em direitos e obrigações, nos termos desta Constituição.[5]

Enfatize-se, ainda, que para o professor português José Casalta Nabais todo dever fundamental deve estar na Constituição Federal, ainda que seja implicitamente, não existindo a hipótese de existirem deveres fundamentais fora da nossa Lei Maior[6].

Como já frisado, infelizmente não se vê um retorno da alta carga tributária arrecadada na prestação de serviços públicos imprescindíveis para a população, como é o caso da saúde, educação e segurança, de modo que muitas vezes a alta tributação gera uma grande insatisfação e um sentimento de injustiça, pois se tem a sensação de desperdício e de que os tributos não são utilizados da forma correta.

A corrupção, os desvios e os maus empregos da Administração pública dos recursos financeiros arrecadados contribuem para uma noção geral por parte da população de que o pagamento dos tributos não tem valido a pena, já que não são usados com a destinação e finalidade adequadas.

Como o funcionalismo público não vem cumprindo adequadamente o seu papel, o cidadão, mais especificamente o contribuinte, se vê desobrigado a cumprir com as suas obrigações tributárias, entendendo como legítima a recusa em colaborar com os tributos devidos, esquecendo-se assim da importância que a tributação tem para o país e de que as leis tributárias não são as culpadas pelo mal comportamento de quem gere e administra os recursos públicos.

Aliás, os deveres fundamentais são direcionados principalmente a quem tem mais condições de contribuir para que o atual quadro de calamidade seja modificado, e quando se afirma isso não é pensando somente no contribuinte com maior capacidade econômica para suportar um grande ônus tributário, mas principalmente nos legisladores[7], os quais carregam uma grande responsabilidade na edição de leis que sejam eficazes em aumentar a arrecadação fiscal.

Toda a sociedade, inclusive o legislador e quem está ocupando um cargo ou função públicos, e não apenas o contribuinte, devem ter consciência de sua responsabilidade social, cientes de que sem o concurso dos recursos tributários será inviável a implementação dos direitos fundamentais, haja vista que a sua concretização pelo Estado não é nada barata aos cofres públicos.

2. UMA ESTRANHA RELAÇÃO ENTRE O DIREITO TRIBUTÁRIO E O DIREITO PENAL

Nos últimos tempos houve uma estranha aproximação entre o Direito Tributário e o Direito Penal, o que tem levado os contribuintes inadimplentes a arcarem com as repercussões daquela que é considerada o pior tipo de sanção dentro do direito, de consequências mais drásticas[8], sendo sancionado criminalmente quem deixar de cumprir pontualmente com suas obrigações tributárias.  

De fato, causa assombro que o mero inadimplemento tributário, sem que tenha havido nenhum dolo ou ato fraudulento, seja motivo suficiente para punir alguém com tamanho rigor, retirando aquele que talvez seja o nosso bem mais precioso, que é a liberdade.

O uso do Direito Penal como meio de cobrança tributária parece ser algo absolutamente inaceitável, o contribuinte não pode viver sob o risco constante de vir a ser tratado como criminoso em decorrência do mero inadimplemento tributário. Esse abuso do poder sancionatório nos faz inclusive lembrar das súmulas 70 e 323 do Supremo Tribunal Federal[9] que remetem ao uso das “sanções políticas” empregadas pelo Fisco para impedir o livre exercício da atividade econômica pelo contribuinte que se encontra com alguma irregularidade fiscal.

Todos nós estamos sujeitos a contingências e imprevistos, não nos parecendo razoável que alguém se veja encarcerado e tratado como criminoso por não ter conseguido arcar momentaneamente com as suas dívidas tributárias. Veja-se a previsão contida no artigo 2º, inciso II, da Lei Nº 8.137/1990 que trata dos crimes contra a ordem tributária:

Art. 2° Constitui crime da mesma natureza:

(...)

II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos.[10]

É bom lembrar que o Estado já possui vários meios altamente rigorosos de coagir o contribuinte a pagar os seus tributos, como é o próprio caso das multas tributárias, penalidades essas que nos casos de multa qualificada em situações de fraude ou sonegação costumam alcançar um elevadíssimo percentual confiscatório que ultrapassam em muito o valor originário do tributo devido[11].

As próprias indisponibilidades de bens, usadas com bastante frequência nas execuções fiscais, são um meio altamente coercitivo para o inadimplente tributário, embora muitas vezes ela seja ineficaz em decorrência dos devedores por vezes se anteciparem e esvaziarem propositadamente o seu patrimônio colocando seus bens em nomes de terceiros a fim de que as cobranças dos débitos tributários restem malsucedidas.

O Estado assim busca se valer de todas as ferramentas à sua disposição para coagir, inclusive da lei penal, fazendo com que o contribuinte adimpla rigorosamente todas as suas dívidas tributárias. Dessa maneira, o contribuinte sente em dobro o poder de império estatal, correndo o risco de se ver severamente punido nessas duas frentes do Direito Público, quais sejam, o Direito Tributário e o Direito Penal.

Aprendemos nos bancos dos cursos de direito que o Direito Penal é a “ultima ratio”, ou seja, a última instância para se punir alguém com o rigor da lei. Restringir a liberdade de alguém em razão de débitos tributários parece assim ser até mesmo algo contrário ao espírito garantista da Constituição Federal, que assim dispõe em seu artigo 5º, inciso LXVII:

Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:

(...)

LXVII - não haverá prisão civil por dívida, salvo a do responsável pelo inadimplemento voluntário e inescusável de obrigação alimentícia e a do depositário infiel.[12]

Portanto, o rigor da Lei da Lei Nº 8.137/1990 que em seu artigo 2º, inciso II, ao criminalizar o mero inadimplemento tributário pode ser visto até mesmo sob um prisma inconstitucional. A severidade da lei não contribui em nada para que tenhamos um relacionamento mais harmonioso entre Fisco e contribuinte, que ao tratar como crime o mero atraso de dívida tributária que fora regularmente declarada mas não paga, estimula no contribuinte uma conduta ainda mais resguardada e precavida, o qual ficará ainda mais receoso de abrir as portas de seu estabelecimento para a fiscalização, quem regularmente declarou o tributo devido, mas por uma eventualidade não conseguiu efetuar o seu pagamento, definitivamente não pode ser tratado como criminoso, como se estivesse agindo à margem da lei.

Como já tratado neste trabalho, não se desconhece a importância da arrecadação fiscal para que tenhamos um Estado capaz de implementar as políticas públicas necessárias para o desenvolvimento de nossa sociedade, contudo, a maneira que o Fisco tem procedido para com o contribuinte é no mínimo discutível, o que acaba por prejudicar o próprio recolhimento de tributos, pois um ambiente em que mal se consegue exercer a sua atividade econômica em decorrência das inúmeras obrigações tributárias não favorece de nenhuma maneira o surgimento de um ambiente econômico de alta prosperidade e que certamente seria propício para se angariar mais recursos financeiros oriundos das receitas tributárias.

Quanto mais próspera for uma sociedade, mais ela poderá contribuir para a existência de um Estado forte, que consiga se aparelhar da forma adequada, uma economia saudável necessita fornecer um mínimo de segurança jurídica para que os negócios e empreendimentos sejam desenvolvidos de uma forma segura, o Estado precisa de meios para fomentar à atividade econômica, e não inibi-la por meio de um arrocho fiscal completamente severo e desarrazoado.

A própria figura do “devedor contumaz” criada na recente decisão do STF de criminalização do ICMS próprio declarado e não pago (RHC 163.334) é cheia de generalidade e abstração, o que impossibilita saber com precisão quando um devedor estará ou não enquadrado nessa figura, não sendo possível saber qual é o número de dívidas que tornará o inadimplente tributário em um criminoso, o que é frontalmente contrário ao princípio da segurança jurídica, como bem nos ensina o professor Humberto Ávila[13].

A representação fiscal para fins penais é um instrumento que deve ser usado com parcimônia, somente sendo utilizada pela fiscalização em casos extremamente necessários, bem peculiares, quando caracterizada de forma nítida e peremptória a conduta dolosa do contribuinte em sonegar e cometer atos fraudulentos, inexistentes esses elementos, o uso da força coercitiva do Direito Penal se torna completamente desproporcional.

3. A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA E A INDUÇÃO A UM NOVO RELACIONAMENTO ENTRE O FISCO E O CONTRIBUINTE

A maior adesão à legislação tributária só poderá ser alcançada quando o cidadão deixar de ser visto como mera fonte arrecadatória, estabelecendo-se assim uma relação mais próxima entre Fisco e contribuinte. É preciso parar de enxergar as receitas tributárias como o centro do Direito Tributário em detrimento dos contribuintes[14].  A conformidade fiscal e tributária dependem do bom relacionamento entre os dois lados que integram a relação tributária.

As leis tributárias devem servir primordialmente para estimular no contribuinte e nos cidadãos em geral uma conduta que seja benéfica para a sociedade, inclusive por intermédio do fomento à atividade econômica por meio de punições menos severas, os contribuintes muitas vezes estão sujeitos ao cumprimento de inúmeras obrigações tributárias, principalmente daquelas chamadas de obrigações acessórias ou instrumentais que servem para informar ao Fisco os dados movimentados em suas receitas e que poderão estar sujeitos à tributação.

Em meio a uma imensidão de obrigações tributárias é mais que compreensível que alguns erros, e até mesmo eventuais inadimplementos venham a ocorrer, ainda mais em períodos de crises econômicas, não sendo razoável o uso do endurecimento das penalidades como meio de coerção ao cumprimento das obrigações tributárias.

 O fomento à atividade econômica não se dá somente pela conhecida política de concessão de incentivos fiscais como as imunidades e as isenções, mas também por um arrefecimento da severidade das punições, fazendo com que o empreendedor não tenha o receio em começar um novo negócio com medo das sanções que possa sofrer caso ocorra algum inadimplemento. As leis tributárias são úteis para gerar incentivos de diversas ordens, não servindo apenas para criar incentivos fiscais.

Dessa maneira, o Estado impulsionará à atividade econômica, distintamente da crença liberal de neutralidade estatal[15], internalizando nas pessoas que elas devem empreender e não ter medo de investir em novos negócios e operações, o que é extremamente saudável para a sociedade não somente no sentido de que movimentará a economia e gerará mais empregos, mas também porque propiciará o aumento de receitas tributárias para o Fisco, o que possibilitará ao Estado à implementação das políticas públicas tão necessárias ao desenvolvimento do país.

Os direitos sociais precisam ser custeados, e para tanto quanto maior for a produção econômica pela sociedade maior será a sua capacidade arrecadatória, portanto, ao mesmo tempo que os contribuintes são beneficiados com os incentivos fiscais e com a maior liberdade em exercer a sua atividade econômica, maior será a sua capacidade de contribuir com maiores receitas tributárias, o que é condição necessária para viabilizar a implementação dos direitos fundamentais por meio das políticas públicas.

A indução ao exercício da atividade econômica é assim uma estratégia muito eficaz, pois interessa diretamente ao Estado que haja um recrudescimento da economia. Deixa-se de ser nutrida uma visão imediatista que enxerga somente o momento atual e que busca angariar a maior quantidade de receitas tributárias possíveis às custas do sacrifício da atividade econômica. A tributação não pode inviabilizar a atividade econômica pela iniciativa privada, sob pena de impossibilitar as próprias políticas públicas de desenvolvimento social.

As leis tributárias não servem, portanto, unicamente para desempenharem uma função arrecadatória de receitas tributárias[16], devendo ser vistas sob uma ótica muito mais ampla, pois têm um papel importantíssimo em estimular uma economia produtiva, além de serem essenciais para garantirem os fundamentos e os objetivos da República Federativa do Brasil previstos, respectivamente, nos artigos 1º e 3º da Constituição Federal.

 Na atual ordem constitucional, o Estado assumiu um papel preponderante na promoção do bem-estar social e proteção dos direitos fundamentais, de modo que a sua influência nos âmbitos social e econômico tem se tornado cada vez mais notável, lembremos que foi tal influência que possibilitou outrora o surgimento daquilo que conhecemos como o Estado Social de Direito[17], sendo a tributação uma importantíssima ferramenta na implementação das políticas públicas.  

Observa-se, portanto, os efeitos de indução que as leis tributárias possuem, as quais trazem importantíssimas consequências para o desenvolvimento econômico, indução essa que não tem como preocupação imediata a arrecadação da receita tributária, mas que visam sobretudo a observância da ordem constitucional atual.[18]

CONCLUSÃO

  Os contribuintes precisam de segurança jurídica em seus investimentos e empreendimentos, não é possível haver um ambiente econômico de prosperidade sem que haja a possibilidade do exercício da atividade econômica sem um mínimo de tranquilidade. Não há verdadeira liberdade no exercício da atividade econômica num ambiente em que não se sabe como o Fisco lidará com eventuais inadimplementos tributários.

O contribuinte não pode e nem deve ser visto como um criminoso em potencial. A instância criminal é a última forma de sanção possível, não devendo ser utilizada como uma ameaça ao contribuinte, como uma forma de cobrança indireta, tal maneira de proceder pelo Fisco é eivada de flagrante inconstitucionalidade, não podendo de nenhuma forma ser normalizada como um artifício para realizar as cobranças fiscais.

A relação entre o Fisco e o contribuinte deve ser amistosa, com a possibilidade do contribuinte abrir as portas de seu estabelecimento para o Fisco, pois saberá a forma de proceder da Administração. A previsibilidade da conduta fiscal pelo contribuinte é um passo absolutamente fundamental para que a relação tributária entre ambos seja fortalecida.

A implementação das políticas públicas não pode se dar com o sacrifício do bom relacionamento entre o Fisco e o contribuinte. Na verdade, em longo prazo, tal pretensão seria até mesmo inviável, pois faltariam os recursos financeiros necessários e que são obtidos por intermédio das receitas tributárias.

Somente num ambiente de alta prosperidade econômica é que se terá uma elevada arrecadação fiscal. O Fisco não pode prescindir da figura do contribuinte, pois ele é um elemento indispensável na geração de recursos financeiros para a implementação das políticas públicas que tornam o Estado capaz de promover as diversas ordens de direitos fundamentais da atual ordem constitucional.

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