RESUMO: Este trabalho apresenta o conceito de Orçamento Público, tratado por diversos autores especializados do tema, acompanhando sua evolução história nas constituições Republicanas Brasileiras, bem como sua tratativa nas demais normas infraconstitucionais. De forma a facilitar seus entendimento, abordando os Princípios que regulamentam sua elaboração, assim com os tipos de orçamentos utilizados durante a República Brasileira e seu ciclo de elaboração que permeia o planejamento a sua avaliação.

Palavras-chave: Orçamento. Constituição. Evolução. Princípios. Ciclo Orçamentário.

ABSTRACT: This paper presents the concept of Public Budget, treated by various authors specialized in the topic, following its evolution history in the constitutions Brazilian Republican, and his dealings in the other rules under the Constitution. In order to facilitate their understanding and addressing the principles governing their development, so with the types of budgets used during the Brazilian Republic and its cycle of development planning that permeates its assessment.

Keywords: Budget. Constitution. Evolution. Principles. Budget cycle.

SUMÁRIO: 1. Introdução; 2. Conceito de orçamento; 3. Evolução do Orçamento Público; 3.1 - Regulamentação do Orçamento nas Constituições Republicanas e Normas Bra-sileiras ; 3.2 - Espécies de Orçamento ; 3.2.1 - Orçamento Clássico ou Tradicional; 3.2.2 - Orçamento de Desempenho ou de Realizações; 3.2.3 - Orçamento Base Zero ou por Estratégia; 3.2.4 - Orçamento-Programa; 3.2.5 - Orçamento Participativo; 3.3 - Princípios Orçamentários; 3.3.1 – Legalidade; 3.3.2 – Universalidade; 3.3.3 – Unidade; 3.3.4 – Anualidade; 3.3.5 - Orçamento Bruto; 3.3.6 - Exclusividade; 3.3.7 – Especificação; 3.4 - Ciclo Orçamentário; 3.4.1 - Proposta Orçamentária; 3.4.2 - Elaboração da Proposta; 3.4.3 - Execução do Orçamento; 3.4.4 - Controle e Fiscalização; 4. Conclusão; 5. Referências.

1 – Introdução

O orçamento é um dos mais tradicionais instrumentos utilizados na gestão dos Gastos Públicos, cuja concepção inicial previa apenas seu controle, e ao longo dos anos sofreu transformações em seu aspecto conceitual e técnico, transformando-se em um importante mecanismo de acompanhamento da própria evolução do Estado.

Abordamos os diversos conceitos acerca deste assunto, de forma a esclarecer quais os principais objetivos e destacando a função precípua do orçamento na construção de uma administração pública voltada para o atendimento das necessidades coletivas, bem como na avaliação de indicadores que possam medir o atingimento das metas e objetivos previamente estabelecidos.

O legislador, de forma a garantir a implementação de tal instrumento, procurou ao longo do tempo regulamentá-lo, mesmo que de forma embrionária, nas Constituições Federais Brasileiras, definindo desde os responsáveis pela sua elaboração, aos critérios para acompanhamento e fiscalização.

De forma a esclarecer como se processou esta evolução técnica, procuramos acompanhar sua regulamentação, tanto nas leis, quanto nas constituições republicanas brasileiras, retratando as espécies embrionárias de orçamento até chegarmos ao processo orçamentário concebido nos moldes atuais.

Através de recursos bibliográficos angariados de diversos autores sobre o tema, esclarecemos que, como todo ato administrativo, o Orçamento Público também é norteado por princípios basilares que guiam sua elaboração, execução e acompanhamento. Seguindo-se a isto destacamos o clico orçamentário que se inicia com a elaboração da proposta orçamentária, envio ao legislativo, aprovação, sanção, execução e controle interno e externo.

2 - Conceito de Orçamento

Segundo a doutrina especializada destacamos alguns conceitos acerca do Tema:

Lino Martins (2002, p. 26), conceitua o tema dividindo-o em dois pontos, objetivo e subjetivo. No primeiro, é tratado como ramo das finanças, devido ao estudo da Lei do Orçamento e demais normas pertinentes ao período correspondente a propositura até sua execução e posterior controle, é chamado de fase jurídica por trazer todas as etapas do orçamento. No tocante ao ponto de vista subjetivo, aborda a aprovação dos gastos públicos pelo povo através dos seus representantes eleitos.

Aliomar Baleeiro (2001, P.411), propõe que o orçamento seja tratado como um ato legislativo que autoriza o Poder Executivo a realizar as despesas necessárias ao funcionamento dos serviços públicos e demais fins adotados pela política econômica, bem como a arrecadação das receitas criadas por lei.

João Batista Fortes de Souza (2006, P. 72), define o orçamento como uma peça utilizada pelo Estado para demonstrar seus planos e programas de trabalho, por período determinado, elaborado através do planejamento contínuo e dinâmico, abrangendo a manutenção dos serviços do Estado e os projetos estabelecidos nos programas e planos de governo.

Segundo James Giaccomoni (2004, p. 34), O estado utiliza-se do orçamento como peça auxiliar ao planejamento, à avaliação e ao controle da utilização dos recursos públicos. Salientamos também que Aron Wildavsky (1979, p. 75) propõe como objetivos do orçamento a transformação de recursos financeiros em propósitos humanos, representante de memória para finanças públicas de experiências passadas que embasa decisões futuras além de identificar os recursos sociais disponíveis, a distribuição da renda entre as regiões, fomentando seu desenvolvimento econômico, e refletindo as aspirações do ente público quanto às necessidades sociais.

Ainda, de acordo com Valdecir Pacoal (2008, p. 15), o orçamento pode ser conceituado de duas formas. A primeira traz seu conceito Clássico, tratando-o como documento eminentemente contábil que apenas prevê receitas e fixa despesas para um período determinado. Ressaltando sua inobservância ao planejamento e às reais necessidades da população, ou seja, é um mero inventário de “meios” com o qual a administração realizaria suas tarefas, daí a denominação de “Lei de meios” para o orçamento tradicional.

O segundo conceito traz à luz a definição moderna de orçamento, a qual também se segue o conceito de Regis Fernandes Oliveira (1999, p. 70), os quais o definem como lei que contempla a previsão de receitas e despesas necessárias às finanças estatais por período determinado de tempo; ou mesmo, ato pelo qual o Poder Legislativo autoriza o Poder Executivo a arrecadação das receitas previstas em lei bem como às despesas necessárias ao funcionamento da máquina pública.

3 - EVOLUÇÃO DO ORÇAMENTO PÚBLICO

3.1 - Regulamentação do Orçamento nas Constituições Republicanas e Normas Brasileiras

1891 - Constituição Federal - em seu art. 34, atribuía ao congresso nacional a responsabilidade para orçar a receita, fixar anualmente a despesa federal e tomar as contas da receita e despesa de cada exercício financeiro, bem como, regular a arrecadação e a distribuição das rendas federais.

1934 - Constituição Federal – em seu art. 50, o orçamento, ainda de forma embrionária fora disposto, contendo os princípios aplicáveis aos atuais orçamentos como Orçamento único e proibição de abertura de créditos ilimitados.

1937 – Constituição Federal - o dispositivo que trata deste assunto prevê a responsabilidade do Presidente na elaboração do orçamento único, incorporando-se obrigatoriamente à receita todos os tributos, rendas e suprimentos de fundos, incluídas na despesa todas as dotações necessárias ao custeio dos serviços públicos.

1939 - houve padronização dos orçamentos e Balanços dos Estados e Municípios produzindo uma redução de classificação receitas de 2.185 para 57 classificações.

1940 – aprovação do Decreto Lei 2.416/40, que consolidou as normas orçamentárias, com abrangência aos Estados e Municípios, e posteriormente a União em 1952.

1946 – Constituição Federal - ratifica o dispositivo da constituição anterior quanto a responsabilidade do Presidente da República, atribuindo ainda ao congresso nacional responsabilidade para votar o Orçamento com sanção do Chefe do Executivo. Trazia ainda como inovação as atribuições do Tribunal de Contas para acompanhar e fiscalizar a execução do orçamento.

1964 – Sanção da Lei 4.320 – considerada lei da Contabilidade Pública, responsável pela instituição das normas de Direito Financeiro e Contabilidade Pública para União, Estados e Municípios e Distrito Federal, além da Administração Indireta, trazendo a concepção de orçamento-programa, responsável por um grande avanço no Sistema de Orçamento e Contabilidade Pública no Brasil.

1967 – Constituição Federal - como ponto inovador, previsto na Carta Maior, traz a previsão de um orçamento pautado em planos e programas nacionais, regionais e orçamentos plurianuais. Neste ano também fora sancionado o Decreto-Lei 200, responsável pela regulamentação do Orçamento Programa, promovendo uma abordagem direta aos princípios que norteiam a elaboração dos planos e programas de governo.

1972 – Expedição do Decreto Federal 71.353 que instituiu o Sistema de Planejamento Federal, consolidando a adoção do Orçamento Programa.

1988 – Constituição Federal - o legislador trouxe a ampliação da partição orçamentária no tocante ao planejamento, anterior a sua elaboração, dando competência para propositura das Leis ao Poder Executivo Federal, Estadual e Municipal, através do Plano Plurianual, da Lei de Diretrizes Orçamentárias e do Orçamento Anual propriamente dito.

3.2 - Espécies de Orçamento

Ao longo do tempo, guiando-se pela evolução do ordenamento jurídico brasileiro acerca do orçamento público, destacamos a seguir os tipos mais importantes de orçamentos:

3.2.1 - Orçamento Clássico ou Tradicional

O utilizado pelo Governo Federal antes do advento da lei 4.320. Caracterizava-se apenas como um documento de previsão de receita e autorização de despesas, cujo enfoque principal era o gasto. Em sua elaboração não havia primazia em atender as necessidades sociais e da administração.

Na ótica de João Fortes (2006, P.73), era um instrumento utilizado pelo Estado para prevê receita e autorizar despesas cuja classificação estava diretamente relacionada com o gasto, sem se preocupar com as reais necessidades da administração pública ou da população. Dentre seus objetivos destacava-se a possibilidade de garantir ao Legislativo um controle político sobre os gastos públicos, permitindo assim a manutenção do equilíbrio entre as receitas e despesas públicas.

Para o autor, a ênfase do Orçamento tradicional pautava-se nas questões tributárias, deixando de lado os aspectos econômicos e sociais, de forma que a despesa pública fosse apenas o meio necessário para alcançar os fins pretendidos.

Por não haver nenhuma preocupação com o planejamento dos objetivos e metas a atingir, Sérgio Jund (2008, P. 58) destaca que o orçamento tradicional constituía-se apenas de um mero instrumento contábil, no qual se arrolavam as receitas e despesas, visando a dotar os órgãos com recursos necessários para atender os gastos administrativos.

Os órgãos eram contemplados no orçamento de acordo com o gasto no exercício anterior e não em função das necessidades futuras ou daquilo que se pretendia realizar. Sua maior deficiência consistia no fato de não privilegiar um programa de trabalho e um conjunto de objetivos, mas em focar no gasto do órgão para pagamento de pessoal e compra de material de consumo e permanente.

3.2.2 - Orçamento de Desempenho ou de Realizações

É uma evolução do orçamento clássico, cujo objetivo era saber o que o governo faz e não o que o governo compra. Apesar de apresentar certa relevância com a busca pelos objetivos e metas do governo, faltava-lhe ainda sua vinculação com o Planejamento.

Para Sérgio Jund (2008, P. 58), a ênfase deste tipo de orçamento era a preocupação com os resultados dos gastos e não apenas com o gasto em si. Buscava-se a definição dos propósitos e objetivos para os quais os créditos se faziam necessários.

Neste tipo de orçamento os resultados tinham significativa importância, porém não havia qualquer vinculação com o planejamento anterior à sua elaboração, visto que, apenas com a adoção posterior do Orçamento-programa, cuja técnica é um aprimoramento do Orçamento de Desempenho, segundo propõe Valdecir Pascoal (2008, p. 18), é que o planejamento passou a ter fundamental relevância para seu desenvolvimento.

3.2.3 - Orçamento Base Zero ou por Estratégia

Por se tratar de um instrumento do planejamento, este tipo de orçamento obriga o administrador a fundamentar e demonstrar os recursos solicitados. João Fortes (2006, P. 74) avalia que neste tipo de orçamento, todos os projetos e atividades devem ser detalhados obedecendo uma ordem de importância. Sendo a avaliação dos resultados sua principal característica, e tendo como principais objetivos: o planejamento orçamentário a longo prazo, a obediência ao principio da economicidade, a identificação das reais necessidades do órgão e o acompanhamento sistemático dos programas.

Como o próprio nome sugere, Sérgio Jund (2008, P. 59) para o orçamento Base Zero todas as funções dos departamentos devem ser analisadas e identificadas segundo a tomada de decisões, a fim de avaliá-los e ordená-los segundo sua relevância, perspectiva abordada por Sérgio Jund (2008, P. 59). Ademais, tal procedimento caracteriza-se como processo operacional de planejamento e orçamento, cuja técnica é utilizada para elaboração do Orçamento-programa.

3.2.4 - Orçamento-Programa

Em 1959 a ONU conceituava o orçamento-programa como sendo: “um sistema em que se presta particular atenção às coisas que um governo realiza mais do que às coisas que adquire. Aquelas que adquire, tais como serviços pessoais, provisões, equipamentos, etc., são meios que emprega para o cumprimento de suas funções. Às que o governo realiza em cumprimento de suas funções podem ser estradas, escolas, terras distribuídas, etc., não ficando claro a relação entre coisas adquiridas e realizadas”.

Portanto, partindo-se da concepção acima, para João Fortes (2006, P. 75), o Orçamento-Programa é um plano de trabalho no qual há a especificação dos programas e despesas que evidencia a política econômica do governo e cuja realização está prevista para o exercício seguinte.  Seu enfoque está na demonstração dos propósitos, objetivos e metas, e sua quantificação se dá na medição das realizações e no trabalho desenvolvido em cada programa para os quais são alocados recursos destinados a sua execução.

Com o advento da Lei 4.320/1964 efetivou-se a adoção do Orçamento Programa na esfera federal, e em decorrência da determinação contida no art. 16 do Decreto-Lei 200/1967, que estabelece a obrigatoriedade da elaboração anual do Orçamento Programa, necessário ao detalhamento de cada etapa do programa plurianual a ser realizado no exercício seguinte, servindo como roteiro à execução do programa anual.

Segundo Valdecir Pascoal (2002, p.15), a palavra programa revela uma qualidade do orçamento moderno, pois, trata-se de instrumento do planejamento que permite identificar os programas, os projetos e as atividades a serem realizadas pelo governo, dispondo ainda sobre o estabelecimento de objetivos, metas, custos e resultados esperados, oferecendo maior transparência na execução dos gastos públicos.

James Giacomoni (2000, p. 157), destaca que o orçamento-programa deve conter os objetivos e propósitos do governo aliados aos programas que são instrumentos de integração de seus esforços, bem os custos medidos por meio da identificação dos meios ou insumos, somando-se a eles as medidas de desempenho, a fim de avaliar se as realizações e esforços dos governos estão sendo alcançados.

Apesar de apresentar-se como uma das mais modernas técnicas de acompanhamento do Estado no tocante à arrecadação de receitas e realização das despesas, sob o ponto de vista de James Giacomoni (2005, p. 160), o Orçamento- Programa possui limitações, pois implica vencer as resistências às mudanças na administração Pública, com suas concepções e princípios em uma área cheia de tradições.

Para tanto, uma das maiores dificuldades apresentadas foi a adoção de padrões de medição de trabalho, no tocante a definição dos “produtos finais”. Sua definição é de fundamental importância, pois dá significado ao sistema tornando-se também seu fator mais limitante, é o que nos esclarece Gonzalo Martner (1972, p. 199).

3.2.5 - Orçamento Participativo

Inspirado nos princípios democráticos e no postulado da cidadania participativa, a sociedade é ouvida por meio de conselhos, associações, etc., quando da definição de metas e dos programas prioritários do governo. Segundo Valdecir Pascoal (2008, p. 20), a sua principal característica é a participação direta e efetiva das comunidades na elaboração da proposta orçamentária do governo. Este modelo de orçamento procura preencher a lacuna deixada pelos representes eleitos pelo povo, que na maioria das vezes não se sente representado.

Como definido na Carta Maior, a propositura das leis orçamentárias é privativa do Chefe do Executivo, não tendo este nenhuma obrigação em seguir as sugestões da população.  Contudo a participação direta da população na elaboração da propositura orçamentária atende ao princípio da Democratização da Gestão Pública, trazido pela Lei 101/2000, em art. 48, parágrafo único, que propõe a “transparência da Gestão Pública, assegurada do incentivo a participação popular e à realização de audiências públicas durante os processos de elaboração e de discussões dos planos, lei de diretrizes orçamentárias e orçamento”.

3.3 - Princípios Orçamentários

Para Miguel Reale (1987, p. 300), princípios são enunciações que orientam a compreensão do ordenamento jurídico tano para aplicação e interpretação de novas normas quanto para sua elaboração. Para tanto, os princípios orçamentários que norteiam a elaboração, a execução a avaliação e o controle dos orçamentos estão explicita ou implicitamente previstos no ordenamento jurídico nacional.

Devido a falta de unanimidade entre os autores quanto aos princípios orçamentários difundidos, destacamos alguns princípios tradicionais de maior representatividade, especialmente aqueles integrados na legislação brasileira.

3.3.1 – Legalidade

Destacado na CF/1988 em seu art. 5º, II – Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei. Na Administração Pública tal princípio está assegurando na CF/1988 em seu art. 37, caput:

A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de LEGALIDADE, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (grifo nosso)

Dentre os princípios enunciados, este, desponta como o de maior importância, não apenas pela sua natureza e abrangência, mas, sobretudo por edificar postulados basilares que dão sustentação ao Estado de Direito. Inserido na Constituição como base norteadora da construção do sistema orçamentário harmonioso com o planejamento e com a programação do Poder Público, nos define Carlos Valder do Nascimento (1999, p. 74).

Trata-se então, de uma garantia assecuratória de que todos os atos, envolvendo os interesses sociais, passam pelo crivo dos seus representantes parlamentares, cuja regra de caráter geral se impregna no direito financeiro no qual a matéria orçamentária encontra sua diretriz maior em sede constitucional, que permeia à obediência irrestrita do plano plurianual, da lei de diretrizes orçamentárias e os orçamentos anuais, a este princípio constitucional.

Tal princípio garante a indisponibilidade das receitas públicas bem como do patrimônio público pertencente a coletividade, posto que não é dado a ninguém o direito de utilizá-los indistintamente. É com a utilização de tal princípio que são instituídos os créditos orçamentários aprovados pelo legislativo.

Ainda acerca da legalidade trazida na constituição federal, os incisos I e II do artigo 167, consubstanciam sua projeção ao estabelecerem vedações quanto ao início de programas ou projetos não incluídos na lei orçamentária anual, bem como a realização de despesas ou assunção de obrigações diretas que excedam os créditos orçamentários ou adicionais. Destaca-se a tal princípio o atendimento da aplicação dos recursos orçamentários que deverão ocorrer em respeitos às demais normas jurídicas que regulam a Administração Pública (ex. utilização concomitante da lei de licitações).

3.3.2 – Universalidade

Entende por universalidade o atendimento a todas as receitas e despesas que devem constar no orçamento Público. É nesta ótica que a Lei orçamentária anual contempla os orçamentos referentes aos poderes da União, seus fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta. Na Constituição Federal este princípio também foi substantivado no art. 165 § 5º, quando o legislador estatui abrangência da lei orçamentária ao orçamento fiscal, contendo todas as receitas e despesas referentes às entidades da Administração Direta e Indireta, orçamento de investimentos das estatais e orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e órgãos a ela vinculados.

De acordo com Carlos Valder (1999, p. 73), esse princípio procura demonstrar claramente todas as operações de receitas e a exatidão dos cálculos envolvendo rubricas consistentes com os recursos financeiros e com as das despesas efetivas.

Sérgio Jund (2008, p.54) destaca ainda que a finalidade desta centralização de receitas e despesas, é manter o equilíbrio orçamentário, o qual sofreria sérias ameaças com a existência de ornamentemos ou rubricas à sua margem.

Este princípio também está claramente incorporado à legislação Brasileira no tocante a Lei nº 4.320/64, cujos dispositivos estabelecem:

Art. 2° A Lei do Orçamento conterá a discriminação da receita e despesa de forma a evidenciar a política econômica financeira e o programa de trabalho do Governo, obedecidos os princípios de unidade universalidade e anualidade.

Art. 3º A Lei de Orçamentos compreenderá todas as receitas, inclusive as de operações de crédito autorizadas em lei.

Parágrafo único. Não se consideram para os fins deste artigo as operações de credito por antecipação da receita, as emissões de papel-moeda e outras entradas compensatórias, no ativo e passivo financeiros .

Art. 4º A Lei de Orçamento compreenderá todas as despesas próprias dos órgãos do Governo e da administração centralizada, ou que, por intermédio deles se devam realizar, observado o disposto no artigo 2°.

3.3.3 – Unidade

Este princípio defende a idéia de que o orçamento deverá ser uno, ou seja, deve ser um orçamento para o exercício financeiro a fim de evitar orçamentos paralelos. Tal raciocínio prevê que deverá existir apenas uma lei orçamentária, respeitando a independência de cada Ente Federativo, atendendo o princípio da unidade de caixa objetivando o cumprimento da fiscalização orçamentária financeira por parte do Legislativo (JUND, p. 54).

De forma a melhorar o entendimento deste princípio, o artigo 165, § 8º da Constituição Federal de 1988, precisou a composição do orçamento anual, integrando-lhe o orçamento fiscal (compreendendo receitas e despesas de todas as unidades e entidades da Administração Direta e Indireta), o orçamento de investimento da empresas estatais e o orçamento das entidades de seguridade social. Desta feita, segue a concepção de elaboração independente de múltiplos orçamentos, cuja consolidação (orçamento único) permite o conhecimento do desempenho global das finanças públicas.

Partindo-se deste princípio, Carlos Valder do Nascimento (1999, p. 70) procura definir que a unidade orçamentária consiste na apresentação de um orçamento que procura discriminar as receitas e despesas de forma que apresentem um equilíbrio, podendo-se efetuar duas operações matemáticas, a soma, obtendo-se o resultado total de receitas e despesas e a subtração, cujo resultado seria um excedente de receita ou déficit.

3.3.4 – Anualidade

Defende a idéia de que as previsões de receita e despesa devem referir-se sempre em um período limitado de tempo, denominado exercício financeiro. Este, por sua vez, encontra-se estabelecido no art. 34 da Lei 4.320/64, como o ano civil (1º de janeiro a 31 de dezembro).

Apesar da exigência de elaboração pelo Executivo do Plano Plurianual (art. 165, I, CF/88), o mesmo apresenta-se apenas como peça informativa sem cunho autorizativo por não se constituir em instrumento efetivo de programação orçamentária. Portanto, a Anualidade constitui-se como princípio base para determinação do período de execução do orçamento, face à necessidade de elaboração da Lei de Diretrizes Orçamentária e Lei Orçamentária Anual.

3.3.5 - Orçamento Bruto

Consagrado pelo art. 6º, da Lei 4.320/64, este princípio defende que todas as receitas e despesas devem constar no orçamento pelos seus valores brutos, sem qualquer dedução.  Para James Giacomoni (2005, p. 77) esta regra pretende impedir a inclusão apenas  do saldo positivo ou negativo resultante do confronto entre receitas e despesas de determinado serviço público. Tal pressuposto, em conjunto com o princípio da Universalidade, exige que sejam apresentas ao Legislativo todas as despesas e de todas as receitas, impedindo assim que sejam subtraídas quaisquer despesas, evitando-se desta maneira a fuga do controle ao Parlamento.

Valdecir Pascoal (2008, p. 24), nos esclarece que o tratamento proposto pela Lei 4.320/64, permite que a União, por exemplo, arrecade o Imposto de Renda e o IPI, devendo calcular sua estimativa integral no orçamento (lado das receitas) e a parte que constitucionalmente se destina a Estados e Municípios (FPE e FPM) deve constar integralmente no orçamento (lado das despesas). Não poderá, pois, a União lançar no orçamento apenas o valor líquido do IR e IPI.

3.3.6 – Exclusividade

Previsto no art. 165, § 8º da CF/1988, este princípio estabelece que o orçamento não conteria dispositivo estranho á previsão da receita e fixação de despesa, ou seja, não poderão ser tratados na lei orçamentária assuntos que não digam respeito a receitas e despesas. Por exemplo, não poderá tratar da criação de cargos públicos, criar tributos, aumentar alíquotas ou fixar remuneração de servidores, devendo estes fatos ser objeto de leis específicas.

Ainda no citado artigo destacamos a exceção a este princípio quando na própria lei orçamentária há a permissão para abertura de créditos suplementares e contratação de operações de crédito, ainda que por antecipação de receita.

3.3.7 – Especificação

Também chamado de Princípio da Especialização, é tratado por James Giacomoni (2005, p. 82) como uma regra clássica com a finalidade de apoiar o trabalho de fiscalização parlamentar. Seu objetivo principal é vedar autorizações globais, devendo as despesas ser classificadas em nível de detalhamento que facilite a análise por parte das pessoas.

Previsto no art. 5º da Lei nº 4.320/64, estatui que o orçamento não consignará dotações globais para atender às despesas. No art. 15 estabelece que a discriminação das despesas far-se-á, no mínimo, por elementos, entendendo-se elementos, como o desdobramento da despesa com pessoal, material, serviços, obras, etc. Para Valdecir Pascoal (2008, p. 26), podemos entender que a exigência de especificar, na LOA, as receitas e despesas, segundo a categoria econômica, as fontes, as funções e os programas, é uma conseqüência deste princípio.

Atualmente, a discriminação orçamentária deve ser entendida no contexto dos múltiplos aspectos apresentados pelo orçamento: administrativo, econômico, contábil, etc. Na linguagem contábil, o orçamento deve ter suas contas classificadas segundo critérios que atendam diferentes papéis. Assim, a especialização das contas deve considerar as exigências de controle externo e interno do planejamento administrativo, da avaliação econômica do impacto do gasto público sobre a econômica, da fiscalização direta por parte da sociedade, etc.

3.4 - Ciclo Orçamentário

O ciclo orçamentário, também conhecido como processo orçamentário, pode ser definido como um procedimento de caráter contínuo e simultâneo através do qual se elabora, aprova, executa, controla e avalia a programação de dispêndios do setor público nos aspectos físico e financeiro, correspondendo ao período de tempo em que se processam as atividades típicas do orçamento público (SANTOS, 2010).

Atendendo os princípios norteadores do orçamento, sua elaboração percorre diversas etapas, processando-se em passos determinados, desde a proposição orçamentária inicial, proveniente de cada unidade gestora, sua aprovação, com os respectivos créditos nas Unidades Orçamentárias, alcançando o acompanhamento e avaliação da execução, caracterizada pelo exercício dos controles internos e externos.

A concepção do processo orçamentário abrange uma sistemática continuada denominada de planejamento. Esta filosofia, consoante com o texto constitucional não se confunde com o exercício financeiro, posto que, envolve um período muito maior por apresentar as fases de elaboração, discussão, aprovação, anteriores ao exercício financeiro onde ocorre a execução e acompanhamento e, por fim, controle e avaliação (posterior à execução).

3.4.1 - Proposta Orçamentária

Consolidado o orçamento, cabe ao chefe do executivo encaminhar a proposta orçamentária ao legislativo, contendo a situação econômica, social e financeira existente, o cenário que se pretende alcançar pela execução do orçamento, contemplando detalhes com tabelas explicativas, além das estimativas de receitas e despesas.

As tabelas e especificações trazem relatórios informatizados cujas informações trazem as ações a serem implementadas que permitam a perspectiva de análise acerca da proposta encaminhada para aprovação.

O projeto de lei orçamentária deverá observar o disposto no art. 165, §§ 5º a 8º da Constituição Federal, possibilitando a consolidação do orçamento anual, que compreende o orçamento fiscal, o orçamento de investimentos e o orçamento da seguridade social. Seu conteúdo deverá ser objetivo, atendendo às exigências legais.

3.4.2 - Elaboração da Proposta

Para consecução do orçamento propriamente dito faz-se necessário a elaboração do plano plurianual, contemplado no art. 165, I, da Constituição Federal. É o documento que detalha o processo de planejamento, contemplando as ações que deverão ser implementadas no período de 04 (quatro) anos. Sendo assim, o planejamento se transforma em uma peça dinâmica, com diretrizes, objetivos e metas a serem medidos através de indicadores com a constante avaliação de seu desempenho.

Como instrumento orientador da elaboração da proposta orçamentária, a Lei e Diretrizes Orçamentárias (LDO), estabelecida no art. 165, § 2º, da Constituição Federal, dispõe que:

§ 2º - A lei de diretrizes orçamentárias compreenderá as metas e prioridades da administração pública federal, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subseqüente, orientará a elaboração da lei orçamentária anual, disporá sobre as alterações na legislação tributária e estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento.

A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF 101/2000), em seu art. 4º, §§ 1º a 3º, reforçou a LDO incorporando-lhe o Anexo de Metas Fiscais e Anexo de Riscos Fiscais, onde serão validados os passivos contingentes e outros riscos anuais que possam afetar as contas públicas, definindo ainda quais providências devem ser tomadas, coso se concretizem.

Os instrumentos legais apresentados nos parágrafos anteriores, antevêem a elaboração da Lei Orçamentária a Anual, o PPA com duração de 04 (quatro) anos e a LDO com duração adstrita ao período correspondente ao da LOA.

A Lei Orçamentária deverá guardar, na sua elaboração e aprovação, compatibilidades com os dispositivos citados anteriormente, e para isso contará com um demonstrativo da compatibilidade da programação dos orçamentos com a LDO.

A elaboração da Proposta da Lei Orçamentária deverá seguir as determinações da LRF, em seu art. 5º, in verbis:

Art. 5^o O projeto de lei orçamentária anual, elaborado de forma compatível com o plano plurianual, com a lei de diretrizes orçamentárias e com as normas desta Lei Complementar:

I - conterá, em anexo, demonstrativo da compatibilidade da programação dos orçamentos com os objetivos e metas constantes do documento de que trata o § 1^o do art. 4^o;

II - será acompanhado do documento a que se refere o § 6^o do art. 165 da Constituição, bem como das medidas de compensação a renúncias de receita e ao aumento de despesas obrigatórias de caráter continuado;

III - conterá reserva de contingência, cuja forma de utilização e montante, definido com base na receita corrente líquida, serão estabelecidos na lei de diretrizes orçamentárias, destinada ao:

a) (VETADO) 

b) atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos.

 Ainda de acordo com o artigo citado anteriormente, em seu §4º, fica vedado consignar na lei orçamentária crédito com finalidade imprevista ou dotação ilimitada, bem como autorização monetária principal da dívida mobiliária refinanciada.

Cada Unidade responsável pela execução do orçamento elabora sua proposta e encaminha a sua unidade setorial, esta por sua vez remete ao Órgão de Planejamento, que as consolida com as propostas dos poderes em uma única proposta do Ente Federativo e encaminha para o Legislativo.

Depois de enviada ao Poder Legislativo, nos prazos legais previstos, a Proposta Orçamentária é analisada onde receberá emendas parlamentares.  Após sua aprovação pelo Legislativo e sanção do Executivo, a proposta é transformada em Lei Orçamentária.

3.4.3 - Execução do Orçamento

A efetivação do orçamento público se dá quando ocorre o empenho, a liquidação e o pagamento da Despesa e quando a Receita estiver sendo lançada, arrecadada e recolhida, todas essas etapas posteriores à Fixação da Despesa e Previsão da Receita.

 Por se tratar de um mecanismo dinâmico do planejamento, o Orçamento Público também pode sofrer alterações quanto às dotações das despesas através da abertura de créditos Adicionais, sejam eles:

·                     Suplementares – destinados ao reforço de dotação orçamentária existente;

·      Especiais – destinados a despesas com programas ou categorias de programas novos;

·      Extraordinários – destinados a atender despesas imprevisíveis e urgentes em casos de guerra, comoção interna ou calamidade pública.

3.4.4 - Controle e Fiscalização

A Administração Pública, regida pelas normas de Direito Público, submete-se ao controle de todas as suas ações, dentro de cada norma e ato pertinente e em conformidade com os interesses coletivos.

O Controle orçamentário das entidades governamentais foi destacado nos arts. 70 a 74 da Carta Maior, a fim de preservar-lhe os respectivos patrimônios. Para exercer este controle deve-se dar atenção aos instrumentos de contabilidade, orçamento e auditoria.

A contabilidade é destacada por proporcionar a emissão de informações pertinentes aos princípios fundamentais de contabilidade, permitindo respostas claras e precisas às questões que lhes são formuladas pelos usuários, internos ou externos. Assim, deverão ser evidenciadas informações de fatos ligados a administração financeira, patrimonial, orçamentária e operacional, de forma que permitam a avaliação de desempenho e conseqüente tomada de decisões.

O orçamento, destaca-se como instrumento de controle prévio gerencial dos programas de trabalhos, objetivos e metas a serem alcançado, aliados às medidas de desempenho e recursos ou insumos que possibilitarão sua execução.

O Controle e fiscalização da execução orçamentária são realizados através do Controle interno, exercido pelo próprio executor do orçamento através do Sistema de Controle Interno, verificando-se o acompanhamento do cumprimento dos seus programas, bem como a comprovação da legalidade e avaliação dos resultados, quanto a eficácia e eficiência. E do Controle Externo cuja competência é do Poder Legislativo exercido com o auxilio do Tribunal de Contas, através da apreciação das contas anuais prestadas pelo chefe do Executivo, assim como o julgamento das contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos da administração direta e indireta.

4 - CONCLUSÃO

Em decorrência das constantes transformações econômico-sociais pelas quais vem passando a sociedade brasileira, podemos observar que a administração pública não ficou inerte a este processo.  Guindo-se na roda do desenvolvimento social, constatamos que um dos mecanismos públicos que mais sofrera mudanças no decorrer dos anos fora o Orçamento Público, passando de peça meramente formal, necessária ao controle dos gastos públicos, para um processo sistemático que engloba desde a elaboração do orçamento - cujas dotações são definidas de forma a atender as necessidades coletivas - sua execução dinâmica e o acompanhamento dos objetivos e metas estipulados, a fim de avaliar se a administração pública está atendendo efetivamente as ações propostas para satisfazer os interesses sociais.

Entendemos também que o processo orçamentário é um instrumento alicerçado sobre princípios constitucionais que procuram delinear a projeção das receitas e despesas públicas, seja de forma legal, temporal, limitada, específica e exclusiva, evitando assim o lançamento desmedido de dotações, bem como, permitindo o controle legislativo sobre os gastos públicos.

Desta feita, concluímos portanto que o orçamento público é um processo dinâmico, que envolve todos os Entes, Órgãos, Poderes e a sociedade na sua elaboração, execução e acompanhamento, e que sua principal finalidade é atender às necessidades sociais, focando em áreas prioritárias cuja deficiência de atendimento pode ser detectada através do acompanhamento e avaliação das ações propostas no plano de governo.

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