Prof. LUIZ RODRIGUES ARAÚJO FILHO

(Orientador)[1]

resumo: A Súmula Vinculante n°24 do Supremo Tribunal Federal. O estudo foi feito por revisão bibliográfica de artigos, doutrinas, legislações e jurisprudências relativas ao tema proposto. A Sumula Vinculante, de iniciativa do STF, vem como um importante instrumento de agilidade nos processos, tendo em vista que o que está pacificado por seu intermédio não poderá voltar a ser discutido em instancias inferiores. De acordo com o explicitado na Súmula Vinculante n°24 do STF. Assim,  de acordo com o explicitado no entendimento supra, é inviável a instauração da persecução penal antes da constituição definitiva do crédito tributário. Com isso, necessário se faz o lançamento do crédito tributário para a consumação delitiva. No Brasil, a lei que regula sobre crédito tributário e lançamento é a nº 5.172/66, conhecida também como Código Tributário Nacional (CTN), recepcionado pela CF/88, que trata de forma geral sobre direito tributário. Segundo norma insculpida em seu artigo 139, o crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta. No estudo conclui-se que, quando houver erro de fato, a administração é obrigada a revisar o lançamento, pois não se trata de modificação de critério jurídico, mas sim de critério objetivo, como quantidade de produto, valores, alíquotas etc.

Palavras-chave: Crimes. Sumula Vinculante. Tributos.

ABSTRACT: Binding Summary No. 24 of the Supreme Federal Court. The study was carried out by bibliographic review of articles, doctrines, laws and jurisprudence related to the proposed theme. Binding, initiated by the Supreme Court, comes as an important instrument of agility in the processes, considering that what is pacified through it cannot be discussed again in lower instances. In this direction, according to what is explained in the binding summary No. 24 of the STF. Thus, according to what was explained in the above understanding, it is not feasible to institute criminal prosecution before the definitive constitution of the tax credit. With this, it is necessary to launch the tax credit for criminal consumption. In Brazil, the law that regulates tax credit and entry is No. 5.172 / 66, also known as the National Tax Code (CTN), received by CF / 88, which deals in general with tax law. According to a rule included in Article 139, the tax credit arises from the main obligation and has the same nature as this. The study concludes that, when there is a real error, management is obliged to revise the entry, as it is not a question of modifying the legal criterion, but rather an objective criterion, such as product quantity, values, rates, etc.

Keywords: Crimes. Binding. Taxes.

SUMÁRIO: 1 . Introdução. 2. Crimes tributários. 3. A súmula vinculante n° 24 do supremo tribunal federal. 3.1. Súmula vinculante. 3.2. A súmula vinculante n° 24 do supremo tribunal e a obrigação tributária. 3. Considerações finais. 4. Referências.

1 Introdução

O estudo em tela visa examinar a Súmula Vinculante n° 24 do Supremo Tribunal Federal. Sabe-se que a Sumula Vinculante, de iniciativa do STF, vem como um importante instrumento de agilidade nos processos, tendo em vista que o que está pacificado por seu intermédio não poderá voltar a ser discutido em instancias inferiores.

Contextualizando, a Súmula Vinculante surge com o fulcro de unificar os entendimentos, aplicando a lei de forma justa, considerando julgamentos reiterados referentes a mesma matéria. Nesse contexto, a Súmula Vinculante também poderá ser empregada no sentido de trazer maior segurança jurídica ao direito tributário.

O Decreto-lei 2848/40 (Código Penal), traz em seu diploma alguns dispositivos referentes à matéria de Crime Contra a Ordem Tributária como em seu Título II, nos art 171 e 172 ao falar de estelionato, os arts 175, 176, 177 e 179 falam de fraude, bem como o Título X (Dos Crimes Contra Fé Pública), Título XI (Dos Crimes Contra a Administração Pública).

A primeira lei ao falar de crime de sonegação fiscal foi a Lei 4729/65, onde em seu artigo 3º menciona que “Somente os atos definidos nesta Lei poderão constituir crime de sonegação fiscal”, ou seja, qualquer ato que não se enquadrava nesta lei não poderia falar em crime de sonegação fiscal.

A lei 8137/90, Crime contra Ordem Tributária, elenca o que é crime tributário, fala das multas, esse Crime é de Ação penal Pública (Ação Penal Pública é de iniciativa do Ministério Público, onde promoverá a ação através de uma denúncia que é a peça principal do processo). A lei que definirá se a ação é Pública ou não e tudo dependerá de qual bem jurídico será atingindo.

Nesse enfoque, conforme explicitado na Súmula Vinculante n°24 do STF. Assim,  de acordo com o explicitado no entendimento supra, é inviável a instauração da persecução penal antes da constituição definitiva do crédito tributário. Com isso, necessário se faz o lançamento do crédito tributário para a consumação delitiva. No Brasil, a lei que regula sobre crédito tributário e lançamento é a nº 5.172/66, conhecida também como Código Tributário Nacional (CTN), recepcionado pela CF/88, que trata de forma geral sobre direito tributário. Segundo norma insculpida em seu artigo 139, o crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta. É nessa questão que residirá o presente estudo acadêmico.

2 crmes  tributários

É importante destacar o que é ilicitude e ilegalidade. A primeira diz respeito ao campo do ordenamento jurídico, ou seja, ilicitude é um ato contrário ao nosso ordenamento jurídico, de modo geral ela é mais ampla/abrangente. Ilegalidade é um ato contrário à lei.

O ilícito tributário poderá ser observado sobre diversos aspectos, desde conceito, a prática da omissão ou a ação do agente de recolher ou não recolher o valor devido no tributo. Esse tipo de ilícito tem como intenção prejudicar a máquina do Estado. Em alguns países desenvolvidos tais atitudes implicam na pena restritiva de direito daquele que cometeu o ato, porém, no Brasil com o simples pagamento já é o suficiente para extinguir a ação penal (BUSATO, 2017).

Os ilícitos dos crimes fiscais são:

Sonegação Fiscal – O contribuinte, terceiro ou sucessor, tem a intenção de fraudar/enganar o fisco com o não recolhimento do tributo, agindo assim com dolo em sua conduta. Sua atitude será comissiva (ação) ou omissiva (omissão), exemplo: agente que tomar a iniciativa de eliminar dados, programa eletrônico, ou nota fiscal, com o escopo, de pagar, menos tributo ainda, como, o sujeito passivo que tendo um desconto incompatível entre as despesas com o cartão de crédito e aquilo que declara simplesmente se omite no propósito de não pagar o respectivo imposto de renda.

Apropriação Indébita – No art 2ª, II da lei 813790 diz: “Deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos”, ou seja, existe a lesão ao Estado, pelo fato que o agente ao deixar de repassar o valor do tributo dentro do prazo prescrito, ele agregar o mesmo ao seu capital.

Evasão Fiscal – (A evasão fiscal é o uso de meios ilícitos para evitar o pagamento de taxas, impostos e outros tributos. Entre os métodos usados para evadir tributos estão a omissão de informações, as falsas declarações e a produção de documentos que contenham informações falsas ou distorcidas, como a contratação de notas fiscais, faturas, duplicatas etc.

Já a elisão fiscal configura-se num planejamento que utiliza métodos legais para diminuir o peso da carga tributária num determinado orçamento. Respeitando o ordenamento jurídico, o administrador faz escolhas prévias (antes dos eventos que sofrerão agravo fiscal) que permitem minorar o impacto tributário nos gastos do ente administrado).Ela será praticada por pessoa física ou jurídica, abrangendo obrigação principal ou acessória, tendo assim por natureza comissiva ou omissiva(PRADO, 2017).

Supressão de Escrituração e Livros – É a eliminação, cancelamento ou extinção de informações relevantes ao fisco, com o intuito de impedir o levantamento e a imposição do tributo. Ela pode ocorrer em obrigação acessória ou principal.

Crimes Tributários Eletrônicos – O art 2º, V da lei 8137/90, menciona: Constitui crime da mesma natureza: “Utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita o sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquele que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública”.

Esse crime se caracteriza pelo fato que o agente presta informaçoes contrária à sua realidade, porém, com as informações se cruzam por meio eletronico, onde fisco consegue rastrear essas informações com isso reduzindo as fraudes fiscais.

O Bem Jurídico Tutelado no Crime Fiscal é bem divergente, tendo assim várias correntes para tratar do assunto. Conforme a Professora Patrícia Schoerpf, o bem jurídico tutelado é o de ordem patrimonial, havendo o interesse do Estado em criminalizar a dívida tributária. Na Constituição Federal em seu 5º LXVII prevê dois tipos de prisão civil: alimentícia e depositário infiel (sendo o último não mais considerado) (MACHADO, 2018).

Para esta corrente se admitiria a prisão civil por dívida tributária, uma vez não sendo o pago tributo devido, onde configuraria abuso ao poder já que este tipo de prisão não está regulamentado em nosso ordenamento, o que caracterizaria a inconstitucionalidade.O Supremo Tribunal diz que o não pagamento do tributo acarretaria prisão pela prática do ato ilícito e não pela prisão civil (COSTA, 2014).

Já os Professores Anderson Soares Madeira e Celso Ribeiro Bastos dizem que não são cabíveis nem a prisão civil e nem a prisão penal tributário, onde nesse caso o patrimônio do contribuinte seria afetado pela execução, até a satisfação do pagamento do crédito tributário.

Outra parte da doutrina menciona que o bem jurídico tutelado é o de ordem jurídica tributária, pelo fato que as normas jurídicas limitam o Estado o poder de instituir e cobrar tributos.Tomemos o seguinte exemplo, imaginemos que funcionário público exige do contribuinte tributo que sabe ou deveria saber indevido, ou até mesmo quando devido, emprega meios vexatórios ou gravosos que a lei não autoriza para cobrança deste tributo, ele não estaria cumprido com o que a primeira corrente definiu, não estaria ofendendo o interesse do Estado em arrecadar tributo?

No exemplo exposto, estaria o funcionário cometendo crime previsto no artigo 316,§ 1ª do Código Penal, com redação do artigo 20 da Lei 8137/90 (crime de excesso e exação), apesar de estar agindo pelo interesse da arrecadação, porém, o Estado é detentor do poder de tributar, poder este instituído pela Magna Carta, entretanto, a mesma Carta que instituiu o pode, também o limita(BUSATO, 2017).

A doutrina não chegou a um consenso de qual é o bem jurídico tutelado, porém é mais coerente afirmar que esse bem jurídico é o da ordem jurídica tributária.
Para o crime fiscal é importante saber qual o bem jurídico tutelado foi atingido com a ilicitude do ato, justamente para que se possam aplicar as penalidades cabíveis para possíveis reparações ao bem atingido.Os tributos sempre existiram desde a época do Império Romano, Idade Média, Moderna até os dias de hoje. O tributo era/é a forma de movimentar/alimentar o Estado, do qual através dele é revertido em benefícios e melhoria para a população.Porém o não pagamento dele sempre foi visto como um tipo de crime, do qual a sua prática era/é sujeito as penalidades; penalidades essas que em tempos remotos chegavam a atingir não só a liberdade, como a vida daquele delituoso e até mesmo a liberdade de membros de sua família.

Antigamente a dívida tributária era passada de pai para filho até o término de seu pagamento e muitas vezes mesmo com o pagamento, a liberdade não era devolvida. Hoje em nosso sistema tributário, caso o responsável pelo pagamento do tributo venha a falecer, esse crédito tributário irá para o espólio, onde esse responderá até o término de seu inventario, porém ninguém que seja herdeiro terá sua liberdade/vida tolhida.

3 a  súmula vinculante n° 24 do supremo tribunal federal

3.1 SÚMULA VINCULANTE

O Brasil é um país de forte influência jurisprudencial. Esta é considerada como fonte do Direito e é fundamental para a resolução dos diversos litígios existentes. Entretanto ela não vincula o juiz, que poderá descartá-la se assim o quiser. Logo, em virtude da tradição jurídica romana ser a patriarca do sistema jurisprudencial pátrio, a jurisprudência no Direito pátrio possui um papel distinto ao proposto pelo direito anglo saxão.Eis o que explica Ernesto Neto sobre a função da jurisprudência nas decisões:

No sistema jurídico brasileiro, o reconhecimento de que jurisprudência pode figurar como fonte direta e imediata do Direito é fortalecido à medida que se constata a sua progressiva aproximação ao paradigma anglo-saxônico do common law nas últimas décadas, como se depreende dos seguintes fenômenos: (...) o aprimoramento dos mecanismos de uniformização jurisprudencial; o prestígio das súmulas dos tribunais superiores, com maior importância daquelas oriundas do Supremo Tribunal Federal; (...) a positivação constitucional da súmula vinculante, sob a inspiração da doutrina conhecida como staredecisis, forma abreviada da expressão latina staredecisis et non quieta movere (ficar como foi decidido e não mover o que está em repouso). (...) A jurisprudência é mais uma ferramenta que auxilia na decisão do magistrado, mas não determina sua decisão, que é pessoal baseada não só na jurisprudência, mas também e principalmente no fato, norma e valor. Não se pode deixar de considerar que o esforço excessivo em se criar uma jurisprudência uniformizada poderia resultar na subversão da supremacia da lei que vigora no ordenamento jurídico brasileiro. A Garantia Constitucional de acesso à Justiça  está intimamente ligada à prerrogativa do magistrado de julgar o caso fático, sendo que nada, exceto à lei, poderia vincular a sua decisão. (NETO, 2012, p 12.)

Por outro lado, quando o precedente for injusto, o juiz poderá caracterizar alguma diferença entre este e o caso que está sendo analisado, de modo que não seja aplicado por versar sobre situação ou contexto factual distinto por intermédio do devido raciocínio jurídico, que deverá ser bem fundamentado.

Nesse sentido, Nader explana:

Nos Estados que seguem a tradição romano-germânica, a cujo sistema vincula-se o Direito brasileiro, não obstante alguma divergência doutrinária, prevalece o entendimento de que o papel da jurisprudência se limita a revelar o Direito preexistente. No Estado moderno, estruturado na clássica divisão dos três poderes, o papel dos tribunais não poderá ir além da interpretação ou integração do Direito a ser aplicado. Se os juízes passassem a criar o Direito, haveria uma intromissão arbitrária na área de competência do Legislativo. [...] Em vez de as normas jurídicas anteciparem-se aos fatos, estes seriam um prius e aquela um posterius, o que tornaria vulnerável a segurança jurídica dos indivíduos. Os juízes devem ser leias guardiões da lei e o seu papel consiste, conforme assinala Bacon, em ius dicere e não em iusdare, isto é, a sua função é a de interpretar o Direito e não a de criá-lo. (NADER. 2018, p. 177)

Conforme ressaltado, em decorrência do juiz não ser obrigado a seguir a jurisprudência, mesmo que esta seja dominante, de modo que esta tenha a singela função de revelar o Direito preexistente. A jurisprudência, por outro lado, não possui o papel de ‘‘criar legislação’’, diferente do que ocorre no sistema anglo saxão, mas de fazer uma interpretação do Direito. Desse modo, a tradição jurisprudencial brasileira, que antecede ao instituto da Súmula Vinculante, não possui efeito vinculante. Poderá, por outro prisma, ser o norte dos magistrados na fundamentação de suas decisões, ao lado da doutrina. Em outras palavras: assim como a doutrina não é vinculante, a jurisprudência também o não é(CALLEGARI, 2015).

Por outro ângulo, quando o julgamento for para a instancia superior, por intermédio de recurso, o tribunal recursal deverá rever o precedente aplicado e, conforme o caso, desconsiderá-lo, aplicando novo precedente.Um tribunal recursal também poderá propor uma visão totalmente distinta das instâncias inferiores, e será limitado por suas próprias precedentes.

 No Brasil, país onde imperam as leis, a situação é distinta do direito anglo saxão. Conforme explicitado no texto acima, a uniformização de uma jurisprudência pátria poderá resultar no esquecimento dos ditames legais, que são os principais vetores do Direito pátrio além de prejudicar significativamente o livre convencimento do magistrado. Por estes motivos que a jurisprudência pátria é apenas um mecanismo judicial, que não deverá ser superior à lei ou ao entendimento do Estado-juiz (CASTILHO, 2018).

Não se pode, nesse sentido, ignorar a importância da tradição jurisprudencial no direito pátrio. Além de auxiliar o juiz nos julgamentos de modo que este forme o seu convencimento baseado em pressupostos objetivos e cristalinos também poderá ser de muita valia para o legislador, na medida em que for sugerindo na criação de novas leis.

A respeito das funções da jurisprudência Andréa Cristina Duarte Andrez destaca as seguintes, retiradas da doutrina pacífica:

Segundo a doutrina, a jurisprudência possui cinco funções básicas:a) Interpretar a lei: sendo a lei um preceito geral, porém sempre impessoal, cumpre ao Judiciário esmiuçar o sentido dos elementos deque as leis se compõem e, sobretudo, a acepção em que o legislador os desejou empregar; b) Vivificar a lei: a lei, entrando em vigor, só passa a ter seus efeitos concretos realmente sentidos quando surge a controvérsia; sendo esta levada ao Judiciário, cumpre-lhe interpretar os preceitos jurídicos, dando-lhes o dinamismo que os torna vivos e atuantes;c) Humanizar a lei: tornar a norma justa, alcançando o bem e a equidade, atendendo aos fins sociais a que ela se dirige e às exigências do bem comum, como afirma o art. 5º da LICC; d) Suplementar a lei:o magistrado não pode eximir-se de julgar, na lacuna da lei, devendo socorrer-se da analogia, do costume e dos princípios gerais do Direito;e) Rejuvenescer a lei: adaptar o Direito à realidade social e às transmutações da vida cotidiana, uma vez que este não pode permanecer estático, sem acompanhar o desenrolar dos fatos, as constantes mudanças sociais. (ANDRÉZ, 2011. p.  07)

Conforme explanado, as cinco funções da jurisprudência são: interpretar a lei; vivificar a lei; humanizar a lei, tornando a justa ao caso concreto; suplementar a lei, quando houver lacunas e rejuvenescer a lei, adaptando o Direito à atualidade.

A Reforma do Judiciário acolheu os anseios da população e de diversos operadores do direito no que atine à uma justiça menos morosa e mais acessível. Contudo as transformações advindas per si não são suficientes para diminuir os impactos advindos de uma justiça lenta e incompatível com os princípios que a devem nortear.

No bojo das aludidas inovações trazidas pela Lei n° 11.417, de 19 de dezembro de 2006, que originou a Reforma do Judiciário, surgiu o instrumento chamado Súmula Vinculante.

3.2 A SÚMULA VINCULANTE N° 24 DO SUPREMO TRIBUNAL E A OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

Conforme explicitado no item anterior, a Sumula Vinculante, de iniciativa do STF, vem como um importante instrumento de agilidade nos processos, tendo em vista que o que está pacificado por seu intermédio não poderá voltar a ser discutido em instancias inferiores (. É, em tese, o maior salto que o legislador concedeu à jurisprudência pátria, dando lhe força normativa.Com o efeito vinculante, procurou-se proporcionar maior celeridade nos processos, bem como garantir o cumprimentodas leis em vigor. O Art. 103-A da Constituição Federal explicita, a  posterior, que:

Artigo 103-A. O Supremo Tribunal Federal poderá, de ofício ou por provocação, mediante decisão de dois terços dos seus membros, após reiteradas decisões sobre matéria constitucional, aprovar súmula que, a partir de sua publicação na imprensa oficial, terá efeito vinculante em relação aos demais órgãos do Poder Judiciário e à administração pública direta e indireta, nas esferas federal, estadual e municipal, bem como proceder à sua revisão ou cancelamento, na forma estabelecida em lei.

Em linhas gerais, após ler os dispositivos constitucionais, não se pode olvidar que o instituto em epígrafe imprime uma relação obediência das instancias judiciais inferiores. O poder de julgar do juiz poderia ter, a princípio, uma flexibilização que divide muitos doutrinadores, conforme será tratado oportunamente (COSTA, 2014).

O procedimento da Súmula Vinculante, a ser visto oportunamente, é bastante criterioso, na medida em que busca evitar a edição de Súmulas sem os requisitos legais e constitucionais. Com isso, os Ministros do Supremo Tribunal Federal somente poderão deliberar acerca da edição, revisão e cancelamento da Súmula se estiverem embasados nos dispositivos atinentes ao epigrafado instituto. Nesse sentido, vale realçar que a Súmula Vinculante deverá atentar para as suas finalidades, referentes à diminuição da morosidade do Poder judicante, à celeridade, à segurança jurídica etc. (FELDENS, 2016).

Nesse contexto, a súmula é primordial para a unificação de determinados entendimentos jurídicos. Nesta senda, de acordo com o explicitado na Súmula Vinculante n°24 do Supremo Tribunal Federal: Não se tipifica crime material contra a ordem tributária, previsto no art. 1º, incisos I a IV, da Lei 8.137/1990, antes do lançamento definitivo do tributo. A aludida Súmula possui o seguinte precedente representativo:

Embora não condicionada a denúncia à representação da autoridade fiscal (ADI 1.571 MC), falta justa causa para a ação penal pela prática do crime tipificado no art. 1º da Lei 8.137/1990 — que é material ou de resultado —, enquanto não haja decisão definitiva do processo administrativo de lançamento, quer se considere o lançamento definitivo uma condição objetiva de punibilidade ou um elemento normativo de tipo. 2. Por outro lado, admitida por lei a extinção da punibilidade do crime pela satisfação do tributo devido, antes do recebimento da denúncia (Lei 9.249/1995, art. 34), princípios e garantias constitucionais eminentes não permitem que, pela antecipada propositura da ação penal, se subtraia do cidadão os meios que a lei mesma lhe propicia para questionar, perante o Fisco, a exatidão do lançamento provisório, ao qual se devesse submeter para fugir ao estigma e às agruras de toda sorte do processo criminal. [HC 81.611, rel. min. Sepúlveda Pertence, P, j. 10-12-2003, DJ de 13-5-2005.]

Desse modo, conforme explicitado no entendimento supra, é inviável a instauração da persecução penal antes da constituição definitiva do crédito tributário. Com isso, necessário se faz o lançamento do crédito tributário para a consumação delitiva.Nesse mesmo sentido, cite-se que, conforme entendimento do ministro Roberto Barroso:

os crimes tributários são de natureza material, uma vez que sua consumação se dá não com a conduta de declaração falsa ou omissão de dados, mas com a ocorrência do resultado consistente na supressão ou redução do tributo. E não há tributo sem que a autoridade administrativa, após o devido processo legal, constitua o crédito em termos definitivos. 6. Nesse contexto, a justa causa deve ser aferida no momento da apresentação da exordial, já que os elementos indiciários de autoria e prova da materialidade devem lastrear a admissão da acusação. Em outras palavras, a condição objetiva de punibilidade não pode ser preenchida depois de iniciado o processo penal.[Rcl 31.194 MC, rel. min. Roberto Barroso, dec. monocrática, j. 29-11-2018, DJE 257 de 3-12-2018.]

Por seu turno, de acordo com o ministro Toffoli:

Agravo regimental no recurso extraordinário com agravo. Matéria criminal. Crime contra a ordem tributária. Ausência de constituição definitiva do crédito tributário. Trancamento da ação penal por inexistência de justa causa. Súmula Vinculante 24. Pretendida absolvição sumária. Impossibilidade. Agravo regimental não provido. 1. A ausência de constituição definitiva do crédito tributário inviabiliza o desenvolvimento válido da persecução criminal, acarretando o trancamento da ação penal por ausência de justa causa, o que não impede o oferecimento de nova denúncia (ou aditamento da já existente) após o exaurimento da via administrativa, a teor do disposto na Súmula Vinculante 24.[ARE 1.047.419 AgR, rel. min. Dias Toffoli, 2ª T, j. 27-3-2018, DJE 77 de 23-4-2018.]

No Brasil, a lei que regula sobre crédito tributário e lançamento é a nº 5.172/66, conhecida também como Código Tributário Nacional (CTN), recepcionado pela CF/88, que trata de forma geral sobre direito tributário.Segundo norma insculpida em seu artigo 139, o crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta. Assim, para melhor compreensão sobre crédito tributário, é imprescindível que antes defina-se obrigação tributária (LOVATTO, 2013).

Surge a obrigação tributária quando todos os requisitos necessários ao nascimento de um tributo são implementados no mundo fático pelo contribuinte. Segundo a doutrina majoritária, enquanto esses requisitos permanecerem apenas no mundo das suposições, eles serão denominados de hipóteses de incidência do tributo, já que não passam de hipóteses. No entanto, quando praticados no mundo dos fatos, nascerá o fato gerador.

Realizado o lançamento, ter-se-á constituído o crédito tributário, tornando-se este certo, líquido e plenamente exigível. Só assim, o Estado poderá proceder com a cobrança ao contribuinte do valor correspondente ao tributo, objeto da obrigação tributária.

Por isso, entende o STJ que a natureza jurídica do crédito tributário é constitutiva, pois depende da atividade estatal para existir, e por sua vez, a natureza jurídica da obrigação tributária é declaratória, pois basta ao fiscal verificar se ocorreu ou não o fato gerador. Por isso, diz-se que a natureza jurídica do lançamento é mista (FISCHER, 2016).

Ainda de acordo com o CTN, o lançamento só poderá ser realizado por uma autoridade administrativa e caberá a cada ente federado livremente, atribuir a competência pelos lançamentos dos seus tributo a cada autoridade respectiva. Trata-se de uma atividade vinculada, tendo a administração o poder-dever de exercê-la.

A legislação tributária que fundamenta o lançamento é a vigente quando da ocorrência do fato gerador. Não obstante, quanto às normas procedimentais, as quais por ventura prevejam novos critérios de apuração do tributo, por exemplo, vigorará a legislação da época do lançamento.

Ainda, o lançamento é dividido pela doutrina em duas fases, sendo a primeira oficiosa, e a segunda contenciosa. A primeira compreende o momento em que o fisco junta as informações colhidas e necessárias à constituição do crédito e realiza o lançamento. A segunda inicia-se a partir da notificação oficial do lançamento ao contribuinte, que poderá pagá-lo, ou impugná-lo se entender que se trata de um ato equivocado da administração (GOMES, 2017).

Por isso, não é correto dizer que o crédito tributário é absoluto, pois, o mesmo ainda poderá sofrer alterações, seja a partir da impugnação pelo sujeito passivo, seja por recurso de ofício, ou mesmo pela iniciativa da autoridade administrativa.

Assim, quando o crédito tributário é impugnado pelo contribuinte, e a autoridade julgadora modifica total ou parcialmente o lançamento, de acordo com o pedido daquele, ao Estado caberá recorrer em segunda instância dessa decisão desfavorável.

A essa obrigação do Estado em recorrer de decisões administrativas que lhes são contrárias, dá-se o nome de recurso de ofício. Como dito no parágrafo anterior, este é também uma forma de alteração do lançamento, pois a instância subsequente ainda pode entender pelo indeferimento do pedido do sujeito passivo, e determinar a reconstituição original do lançamento.

Ainda, pode ainda o lançamento ser modificado de ofício pela própria autoridade administrativa se esta reconhecer que aquele está eivado de vício. Essa prerrogativa da administração advém do princípio da autotutela, que lhe confere o poder-dever de corrigir seus próprios atos quando maculados pela ilegalidade. Por isso, independente da sua modalidade, o lançamento poderá ser revisto pela administração, que lhe corrigirá os vícios e o lançará de ofício, agora, da maneira correta (PALSEN, 2014).

Importante atentar que em se tratando de critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa para proceder com o lançamento, tendo aqueles posteriormente nova interpretação por parte do fisco, não podem agora ser aplicados a fatos geradores já ocorridos antes do novo entendimento adotado.Ou seja, o lançamento deve estar de acordo com interpretação atual da administração frente as normas tributárias, e em homenagem ao princípio da segurança jurídica, não podem ser posteriormente modificados por novo entendimento jurídico do fisco. O CTN não admite o chamado erro de direito (art. 146)

No entanto, quando houver erro de fato, a administração é obrigada a revisar o lançamento, pois não se trata de modificação de critério jurídico, mas sim de critério objetivo, como quantidade de produto, valores, alíquotas etc.O lançamento pode ser realizado ainda por três modalidade, sendo elas, de ofício, por declaração e por homologação.

Na modalidade de lançamento de ofício, também chamado de direto, não há participação relevante do sujeito passivo. Aqui, cabe à autoridade administrativa proceder com o lançamento a partir das informações das quais já dispõe internamente.

O artigo 149 do CTN enumera nove possibilidades em que o lançamento deve ser realizado de ofício, tratando o primeiro inciso dos casos em que a própria lei determinar. Nos demais incisos, a administração deve proceder com o lançamento direto quando as declarações do contribuinte apresentar erros, ou quando não atenderem a pedido de esclarecimento, quando houver fraudes etc. São exemplos dessa modalidade a taxa de iluminação pública, IPVA e IPTU.

Já no lançamento por declaração, há participação contundente do sujeito passivo, na medida em que deve este prestar ao Estado as informações necessárias relativas ao fato que ensejou a constituição do crédito para que então, a administração dê continuidade aos demais atos do lançamento, para então notifica-lo. São exemplos desse lançamento o ITBI.

Caso o contribuinte verifique que sua declaração estava errada, de acordo com o artigo 147, §1ºdo CTN, ele terá a chance de retificá-la, desde que comprove o erro em que se funde, e desde que essa correção se dê antes da notificação do lançamento.

Também, se o contribuinte declarar valores absurdos ou desproporcionais com relação às características do fato gerador praticado, poderá o fisco desconsiderar sua informação, e arbitrar um outro valor, agora com base na média de mercado. Essa é uma técnica de lançamento por arbitramento, que dá a oportunidade do fisco agir de ofício em casos de informações notoriamente inverídicas ou impossíveis (PALSEN, 2014).

Por fim, tem-se a última modalidade de lançamento, denominada agora por homologação, que está expressa no artigo 150, CTN. Se na modalidade anterior, o contribuinte procedia com as informações de fato ao fisco, no presente caso, o contribuinte informa além dessas, as informações de direito, pois é ele quem calcula o tributo devido e procede com o pagamento antes mesmo de passar pelo crivo da administração.

Só após o pagamento é que o fisco terá acesso ao tributo já lançado e pago pelo contribuinte, quando então procederá com a sua homologação caso todas as etapas do procedimento estejam de acordo com a lei. Só após a homologação que o crédito tributário será extinto.Caso a administração perceba alguma falha na atividade do contribuinte, ela não procederá com a homologação, e inclusive poderá lançar suposta diferença por meio da modalidade direta.

A homologação pelo sujeito ativo pode acontecer de duas maneiras diferentes, sendo elas, expressa ou tácita. A primeira se dá quando o fisco manifesta-se oficialmente pela ratificação. Já a forma tácita se dá quando a administração permanece silente durante o prazo que tem para proceder com a homologação expressa. De acordo com o §4º do artigo 150, esse prazo é de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador (PRADO, 2017).

Em conclusão, tem-se que o crédito tributário e o lançamento sempre estarão acompanhados um do outro, não podendo o Estado cobrar do contribuinte por uma obrigação que embora exista no mundo dos fatos, ainda não exista juridicamente, até que se proceda com a sua constituição. Por sua vez, essa atividade constitutiva não pode ser realizada a bel prazer do fisco, justamente por ser uma atividade vinculada e indisponível, deve ela obedecer a todos os critérios legais impostos pelo CTN e pela Lei do tributo, em homenagem ao princípio da legalidade e em respeito ao Estado Democrático de Direito.

3 CONSIDERAÇÕES FINAIS

No estudo em tela se verificou, a princípio, a importância da Súmula Vinculante. Sua natureza possui raízes no direito anglo saxão. A título de ilustração, destaca-se o direito norte americano visto que, naquele país, os tribunais dão especial força normativa em seus julgados, na medida em que um julgamento sobre caso específico passa a ter força legal, não só para as partes, mas também para o magistrado. Do mesmo modo os tribunais de instancias inferiores devem tomar decisões que não afronte m ao que foi decidido por instâncias superiores.

Em paralelo, a obrigação tributária nada mais é do que uma relação jurídica entre o estado e o contribuinte, onde este é devedor e sujeito passivo e aquele é o credor e sujeito ativo da relação. Tem-se como sua característica principal a transitoriedade, pois a obrigação tributária perdurará até quando o contribuinte pagar ao estado um valor em dinheiro, correspondente ao tributo.

Para que o Estado possa tornar-se oficialmente credor do contribuinte, não basta apenas que ocorra a obrigação tributária, antes, é necessário que o mesmo verifique como e onde ocorreu o fato gerador, determine a matéria tributável, calcule o valor do tributo devido, identifique o sujeito passivo etc. A essa atividade estatal dá-se o nome de lançamento.

Ante o exposto, o direito tributário possui vários aspectos que são confrontados nos tribunais, seja em virtude das diversas legislações existentes, seja em razão da lei, por si só, carecer de interpretações mais nítidas. Sob esse enfoque, de acordo com o explicitado na Súmula Vinculante n°24 do Supremo Tribunal Federal: Não se tipifica crime material contra a ordem tributária, previsto no art. 1º, incisos I a IV, da Lei 8.137/1990, antes do lançamento definitivo do tributo.

No estudo se verificou que não é viável a instauração da persecução penal antes da constituição definitiva do crédito tributário. Com isso, necessário se faz o lançamento do crédito tributário para a consumação delitiva.

Verificou-se ainda que no Brasil, a lei que regula sobre crédito tributário e lançamento é a nº 5.172/66, conhecida também como Código Tributário Nacional (CTN). Nesse diapasão, crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta. Assim, surge a obrigação tributária quando todos os requisitos necessários ao nascimento de um tributo são implementados no mundo fático pelo contribuinte.

REFERÊNCIAS

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