1.            INTRODUÇÃO

O presente artigo tem por objetivo analisar as imunidades tributárias em face da Constituição Federal e do Código Tributário Nacional, considerando a sua relação com a ocultação de capitais ilícitos, uma vez que entidades imunes se aproveitam dessa garantia constitucional, num verdadeiro desvio de finalidade do instituto. Consequência disso, é que o Estado sofre prejuízo na arrecadação e, naturalmente, na manutenção dos cofres públicos. Além disso, há também impacto fático acerca da efetivação dos princípios e garantias fundamentais, no contexto econômico e social.

Para iniciar o tema é necessário abordar sob a perspectiva da Constituição Federal, analisando sob o ponto de vista do neoconstitucionalismo, que é uma nova leitura do Constitucionalismo: uma modalidade atual, que estabelece uma aplicação mais livre das Constituições, com decisões estatais baseadas em princípios gerais de direito, ao invés de baseadas apenas em normas do tipo regra, que não se enquadram no dinamismo social, Lenza, (2012)[1].

A Constituição Federal tem um importante papel no desenvolvimento social e também na vida dos brasileiros. É através dela que são garantidos direitos à humanidade, liberdade, igualdade, entre outros que são importantes para que haja o mínimo de dignidade no viver das pessoas, bem como as limitações constitucionais ao poder de tributar pois, a maioria das normas imunizadoras são contempladas na Constituição e decorrem dos princípios e garantias constitucionais, que, possuem carga axiológica e são vocacionados a limitar tal poder.

Segundo José Afonso da Silva, a Constituição é uma nomenclatura utilizada com diversos significados que possuem em comum estarem atrelados a um mesmo fim: o de forma de ser algo ou alguma coisa, de onde se parte a criação de qualquer coisa, sendo a Constituição Federal um documento de objetivo político, para estruturar e organizar um Estado e consolidar direitos e garantias aos cidadãos, como forma de tornar mais organizado o convívio social, Silva (2013)[2].   

É notório que o Estado necessita de recursos financeiros para que consiga cumprir com estas garantias constitucionais. Neste sentido, nasce a captação de recursos financeiros a fim de manter sua estrutura e disponibilizar aos cidadãos os serviços que lhe compete, como autêntico provedor das necessidades coletivas. A cobrança de tributos é a principal fonte das receitas públicas, ao mesmo tempo a não cobrança de tributos e sua ocultação, prejudicam a manutenção da máquina pública.

Para a doutrina entende-se, que o Direito Tributário comporta o conjunto de normas que regulam o comportamento das pessoas de direcionar dinheiro aos cofres públicos, é a representação positivada da ciência jurídica que envolve as normas e princípios jurídicos.

Dentre as diversas normas contidas na Constituição da República do Brasil (CR/88), estão a imunidade tributária, e neste sentido, para fins deste artigo á analise é feita sobre o impacto desta imunidade nos partidos políticos e templos religiosos. Observando-o como esta imunidade, gera um mecanismo de apoio para a ocultação de capitais ilícitos, facilitando a corrupção. Outrossim, é inegável que o ato de exigir das pessoas o pagamento de tributos é algo que interfere em suas liberdades e garantias individuais, ou seja, tema de grande relevância constitucional.

O tributarista Eduardo Sabbag (2020), reforça que a necessidade de uma positivação de regras que possam certificar o tão relevante desiderato de percepção de recursos se dá principalmente pelo, art. 3° da Constituição Federal, que é voltado ao atingimento dos objetivos fundamentais, como a construção de uma sociedade livre, justa e solidária, a garantia da erradicação da pobreza e marginalização, assim como o desenvolvimento social e a promoção do bem-estar da coletividade.

A imunidade tributária é garantida pela Constituição Federal em seu artigo 150, trata-se de uma garantia constitucional assegurada ao contribuinte que nenhuma lei possui legalidade para alterar. Desta forma, a imunidade para tributos representa uma delimitação negativa da competência tributária. Nesse passo, podemos afirmar que a norma imunitária se mostra como um sinalizador de “incompetência tributária”.

 Sobre a hipótese, de que será que existe relação entre capitais ilícitos e as imunidades tributárias? Conseguimos enxergar a necessidade de abordar assunto proposto. Ao determinar que partidos políticos e templos de qualquer culto estão no rol de imunidades tributárias dentre os demais, tais entidades e partidos, podem utilizar como mecanismo de desvio de finalidade? Será que isto pode e colabora para corrupção, gerando a enorme crise financeira dos cofres públicos?

Fato é que, a tributação é instrumento de manutenção da máquina pública fundamental para o desenvolvimento da economia de um Estado Soberano, ao gerar imunidade tributária pode facilitar ocultação de capitais ilícitos, por meio do desvio de finalidade, relacionando-se com as consequências fáticas de uma corrupção sistêmica. O que está interligado com a crise dos cofres públicos, que gera inúmeros obstáculos para que o Estado cumpra de forma esperada com os princípios fundamentais previstos na Constituição Federal, interferindo no direito à vida digna, à saúde, à liberdade, à igualdade, à segurança e propriedade.

Evidencia-se que, conforme Sabbag (2020)[3], a partir da imunidade destacamos uma natureza dupla, de um lado a norma constitucional que demarca a competência tributária e por outro lado o objetivo geral deste trabalho que é o impacto ao direito público subjetivo das pessoas que, direta ou indiretamente, usufruem os seus benefícios, à luz do aspecto substancial ou material da norma.

Nessa perspectiva, abordaremos em tópicos separados e seguintes as reflexões teóricas acerca do tema em questão, diferenciação entre imunidade e isenção tributária que são temas que costumam causar bastante confusão, a imunidade religiosa, a imunidade sobre os partidos políticos para assim, conseguir demonstrar se realmente há ou não uma relação entre estes institutos e a ocultação de capitais ilícitos gerando o desvio da finalidade da norma tributária de imunidade.

A metodologia desta pesquisa consiste em revisão bibliográfica, incluindo doutrinas, leis, estudo da Constituição Federal, artigos publicados sobre o tema desta forma, utilizaremos do método qualitativo de pesquisa, pois serão apresentadas percepções e análises.

2.            AS IMUNIDADES

2.1     Reflexões teóricas

As imunidades tributárias segundo o seu doutrinador clássico, Aliomar Baleeiro, são limitações constitucionais ao poder de tributar, sendo uma regra de exceção e delimitação de competência, ou seja, é uma norma que estabelece à incompetência. Neste sentido, o direito a esta imunidade é uma garantia constitucional prevista no artigo 150 da Constituição Federal, que nenhuma lei pode anular. Ocorrendo alguma lei ordinária que gere conflitos e as desafiam esta será declarada inconstitucional.  

As limitações ao poder de tributar é o resultado de estudo e junção dos princípios constitucionais tributários e as imunidades tributárias. Os princípios e as imunidades possuem o mesmo efeito que é gerar a limitação do poder de tributar, porém, devemos observar suas diferenças uma vez que, princípios são normas e diretrizes gerais, que não estabelecem a incompetência tributária. No que tange as imunidades, são normas direcionadas à fatos certos, amplamente determinadas na Constituição, são proibições de tributar expressas, criam direitos em favor das pessoas imunes, de forma juridicamente qualificada.

Muito se discute na doutrina a classificação dos princípios tributários e das imunidades tributárias, sendo classificados de formas distintas. Neste estudo, adotamos a doutrina majoritária na qual os princípios tributários, pressupõem a existência de competência, enquanto as imunidades pressupõem a inexistência dessa mesma competência e destacamos os que são autenticas limitações ao poder de tributar. “Ilustrativamente, os princípios tributários assemelham-se a duas faces de uma mesma moeda, sob o ponto de vista do fisco, são as limitações ao poder de tributar, e do outro lado o contribuinte que constitui como direitos e garantias fundamentais, oponíveis ao Estado inclusive pela via judicial”[4].  

Para o doutrinador, Pichialini 2018[5], as imunidades devem ser compreendidas como mecanismos de incentivo a certas instituições sempre representadas por seus valores essenciais que são distribuídas pelo texto constitucional. Embora ocorra a definição de vários conceitos elaborados pela doutrina destacam-se entre todas as seguintes concepções: a ausência do poder de tributar, supressão constitucional ao poder de tributar, vedação constitucional ao poder de tributar, ausência de competência tributária, exoneração de tributos fixada constitucionalmente.

Já Sabbag (2020), buscou conceituar de forma que encaixe melhor à doutrina de modo geral e definiu como:

A norma constitucional de exoneração tributária, que, justificada no conjunto de caros valores proclamados na Carta Magna, inibe negativamente atribuição de competência impositiva e credita ao beneficiário o direito público subjetivo de “não incomodação” perante o ente tributante.[6]

A tributação somente se justifica no interesse da coletividade ou sociedade, neste sentido, mesmo diante conceitos distintos não importa qual foi formulado por determinada doutrina, a característica predominante é uma vedação à exigência de determinados tributos a fim de proteger direitos fundamentais, Pichialini (2018), ressalta que ao ser classificada como uma vedação constitucional, a imunidade atua como norma protetiva e ao mesmo tempo negativa.  A norma imunitória se mostra como uma determinação de incompetência tributária, que é a opinião dos doutrinadores. 

2.2     A imunidade e a isenção tributária

Antes de iniciar as imunidades em si, é importante diferenciá-la da isenção tributária são institutos onde é comum a aproximação e mistura de seus conceitos, porém, não se confundem, é necessário distinguir as principais diferenças entre elas. Imunidade distingue-se da isenção pois, esta se dá no plano infraconstitucional da lei ordinária ou complementar, já a imunidade é regra constitucional expressa que nenhuma lei pode alterar.

Nota-se que, a imunidade é instituto constitucional, enquanto a norma imunizante revela uma dispensa constitucional de tributo, a regra isentiva indica uma dispensa legal, no campo da tributação. Neste sentido, Sabbag (2020), afirma que a imunidade é uma forma de não incidência constitucionalmente qualificada, enquanto a isenção trata-se de uma possibilidade normativa de dispensa legalmente qualificada.

A imunidade e a isenção jamais serão totais ou coincidentes, ocorrem diferenças substanciais, Baleeiro (2010), define que no primeiro caso, com a norma atributiva de poder tributário, no segundo, com o âmbito de incidência do tributo.

3.             IMUNIDADE DOS TEMPLOS RELIGIOSOS

Sabemos que o Estado é laico pois, não possui uma religião oficial, porém, isto não quer dizer que ele não assegure e incentive o direito à liberdade religiosa, a própria Constituição Federal em seu preâmbulo proclama que ela invoca a proteção de Deus, a fim de organizar seu regime democrático, representativo.

Nota-se que com esta proclamação reconhece os valores espirituais e naturalmente buscou protegê-los, Baleeiro (2010), define que a escolha do regime democrático não traduz apenas uma orientação política e jurídica, mas também ética e filosófica, de forma a assegurar o desenvolvimento harmonioso material e moral da sociedade para o bem comum.

A laicidade é um modo de impedir que haja interferência de qualquer entidade religiosa diretamente nos assuntos de Estado, por este instituto havendo privilégio como é o caso da imunidade tributária, todos os templos devem dele usufruir.

 Sabbag (2020), frisa que a laicidade não se mostra como um comando definitivo, incidindo em termos absolutos como se fosse uma “regra”, deve ser analisada e efetivada diante o caso concreto, respeitando os limites fáticos e jurídicos, levando-se em conta a ponderação de princípios constitucionais. Neste sentido, existem as ações legítimas estatais que dão suporte à religião, onde o Estado se encontra no limite de sua neutralidade, como por exemplo, a permissão de feriados nacionais religiosos.

Historicamente a imunidade tributária teve início com a Constituição de 1891, foi estabelecido a impossibilidade dos estados e da união subvencionar o exercício de cultos religiosos. Este marco foi primordial para a implantação das imunidades dentro dos subsequentes sistemas constitucionais brasileiros. Medeiros 2020[7], relembra que até a proclamação da república, havia a adoção da religião oficial do império que era o catolicismo, ao final do império com a proclamação da república na data de 15 de novembro de 1889, o Brasil adotou a primeira postura laica e estabeleceu expressamente que a imunidade tributária seria direito assegurado aos cultos religiosos, considerando a miscigenação cultural e religiosa da população quando da sua edição.

Quanto a imunidade dos templos religiosos, está ligada ao fato que as religiões foram consagradas como um direito fundamental da pessoa, onde afasta dos templos os impostos. Sabbag (2020), frisa que o elemento teológico que justifica a norma em comento atrela-se à liberdade de consciência e de crença religiosa, e que a postura de sua neutralidade ou não identificação do Estado como qualquer religião, relaciona-se ao artigo 19, I CF/88, segue a íntegra dos artigos fundamentais balizadores da imunidade previstos no art.5°, VI ao VIII da Constituição Federal[8]:

Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:

VI – é inviolável a liberdade de consciência e de crença, sendo assegurado o livre exercício dos cultos religiosos e garantida, na forma da lei, a proteção aos locais de culto e a suas liturgias;

VII – é assegurada, nos termos da lei, a prestação de assistência religiosa nas entidades civis e militares de internação coletiva;

VIII – ninguém será privado de direitos por motivo de crença religiosa ou de convicção filosófica ou política, salvo se as invocar para eximir-se de obrigação legal a todos imposta e recusar-se a cumprir prestação alternativa, fixada em lei; (Constituição Federal/88).

É nesse contexto que está firmada a regra imunitória constante na Constituição Federal, em seu artigo 150, VI, “b”:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado         à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

VI - Instituir impostos sobre: (Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

b) templos de qualquer culto; (Constituição Federal/88).

Ao interpretar o artigo mencionado, é notório que a imunidade prevista é sobre os impostos, Sabbag (2020), reforça que a mesma imunidade não se aplica aos demais tributos, como as taxas, à taxa de contribuição e melhoria, as contribuições sociais ou parafiscais e aos empréstimos compulsórios. Como por exemplo, a cobrança de taxa na coleta seletiva do lixo.

  Para compreender o alcance desta imunidade é necessário discorrer sobre o conceito de templos de qualquer culto, o conceito de culto é pacificado na doutrina que para ser protegido pela Constituição deve prestigiar a fé e os valores transcendentais que a circulam, não pode colocar em risco os outros direitos fundamentais consagrados como a dignidade das pessoas e igualdade entre elas, assim como todos os pilares do Estado, sob pena de não reconhecer a qualidade de imune, Sabbag (2020). Portanto, não se protegem seitas com inspirações atípicas, cultos que promovem a violência, o racismo e sacrifícios humanos.

De forma a conceituar de modo geral o culto, Sabbag (2020), criou breve incursão: “Seria possível afirmar que o culto é a manifestação religiosa cuja liturgia adstringe-se a valores consoantes com o arcabouço valorativo que se estipula, programática e teologicamente, no texto constitucional”[9].

Referente ao conceito de templo contempla larga amplitude sistêmica pela doutrina. Em primeiro momento vale destacar que, a imunidade não é apenas sobre o templo no que tange a sua estrutura física e sim em tudo o que engloba a atividade religiosa visando sua finalidade específica para qual foi criada.

Baleeiro (2010), explica que o templo não deve ser apenas a igreja, ou o edifício principal onde celebra a cerimônia de forma pública, deve estender-se aos anexos por força de compreensão, inclusive a casa ou residência do pároco ou pastor, sempre observando se não há emprego para fins econômicos.

Pelos estudos doutrinários de Sabbag (2020), podemos dizer que existem três correntes acerca do conceito de templo, que são a teoria Clássico-restritiva onde conceitua como o local destinado à celebração do culto. Depois a teoria Clássico-liberal, conceitua o templo como tudo aquilo que, direta ou indiretamente viabiliza o culto. Por último e mais apropriada e utilizada é a teoria Moderna, com o conceito de templo como entidade, nesta acepção são instituição, organização ou associação, mantedoras do templo religioso, independentemente das coisas e pessoas objetivamente consideradas, ocorrendo certo desprendimento das estruturas, a fim de propor justiça fiscal ao caso em concreto tendo alcance além do templo religioso.

O doutrinador clássico das imunidades Aliomar Baleeiro, defende que para alcançar os efeitos esperados de preservação, proteção e estímulo, inspirados pelo constituinte ao gerar a norma imunizante deve abranger os impostos. Pelo motivo que, seu efeito econômico pode desfalcar o patrimônio o que diminuirá a eficácia dos serviços e aplicação das rendas aos objetivos específicos dessas entidades prejudicando o desenvolvimento social e os direitos da personalidade, sob as inspirações dos princípios da liberdade e nos ideais de solidariedade humana. Com isto, geraria interferência negativa ao cunho de proteção e promoção dos valores e direitos fundamentais tutelados pela Constituição.

4.            IMUNIDADE SOBRE OS PARTIDOS POLÍTICOS

A República Federativa do Brasil de acordo com sua Constituição Federal é formada como Estado Democrático de Direito composto pela união indissolúvel dos Estados, Municípios e Distrito Federal, onde preza pela autonomia entre os entes federativos. Objetiva assegurar O Estado Democrático de Direito assim como, a liberdade, a igualdade, a solidariedade e a justiça. Baleeiro (2010), destaca que o Direito Tributário atrelado as limitações constitucionais ao poder de tributar é instrumento de política social, atenuadora das grandes diferenças econômicas ocorrentes entre pessoas, grupos e regiões, utilizado para efetivar os preceitos fundadores da Carta Magna brasileira.

Neste sentido, ao criar normas imunizantes para determinados entes mesmo tendo capacidade contributiva, como é o caso dos partidos políticos, o fundamento normativo é proteger valores fundamentais éticos, políticos, religiosos e educacionais. No caso dos partidos políticos julga-se necessário para que todos consigam representatividade no cenário político brasileiro.

Assim, o elemento teleológico que fundamenta tal imunidade é a liberdade política, Sabbag (2020), destaca que o partido político é criatura constitucional que dá sustentação e autenticidade ao regime democrático e ao liberalismo, resguardando assim, o pluralismo político. Com vista à divulgação da ideologia partidária estes partidos políticos criam suas fundações, com efeito, é notório nos termos da Constituição Federal que os efeitos protetivos do preceito imunitório alcançarão naturalmente as fundações, assim como, as associações sindicais dos trabalhadores.

Necessário se faz tecer considerações sobre os partidos políticos, existem no Brasil desde o século XIX, cada partido levanta sua bandeira social de luta pelos direitos da sociedade e trabalhadores. São classificados pelo Código Civil em seu artigo 44, v, como pessoa jurídica de direito privado. Novais 2018[10], ressalta que a incidência de impostos prejudica a autonomia dos partidos políticos e que poderiam ser utilizados como mecanismo indireto dos partidos de situação para pressionar os partidos de oposição, e dessa forma ocorreria prejuízo da democracia.

Assegurando a importância dos partidos políticos a imunidade destes está presente desde a Carta Magna de 1946 e se manteve nos textos constitucionais que a sucederam. Atualmente se mantém vigente e descrita no artigo 150, VI, c, da Constituição Federal, onde estabelece que é vedado aos entes federativos instituir impostos sobre os partidos políticos e suas fundações, assim como das entidades sindicais dos trabalhadores, desde que atendidos os requisitos em lei:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: VI - instituir impostos sobre:

a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;

b) templos de qualquer culto;

c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;

O parâmetro constitucional utilizado para conceder a imunidade dos partidos políticos é uma forma de prestigiar o elemento democrático e republicano do pluripartidarismo, elencado ao nível constitucional (arts. 1° V, e 17 da CF). Nesse contexto, para fruir a imunidade tributária sobre seu patrimônio, rendas e serviços, os partidos políticos e suas fundações devem respeitar objetivos específicos do artigo 17 da Constituição Federal:

Art. 17. É livre a criação, fusão, incorporação e extinção de partidos políticos, resguardados a soberania nacional, o regime democrático, o pluripartidarismo, os direitos fundamentais da pessoa humana e observados os seguintes preceitos:        

I - Caráter nacional;

II - Proibição de recebimento de recursos financeiros de entidade ou governo estrangeiros ou de subordinação a estes;

III - Prestação de contas à Justiça Eleitoral;

IV - Funcionamento parlamentar de acordo com a lei.

É possível abstrair perante ao artigo supra escrito, que o partido político deverá obter o registro no Tribunal Superior Eleitoral nessa medida, os partidos clandestinos, estrangeiros, e com ideologias contrárias ao Estado Democrático de Direito, por exemplo, os neonazistas não estão contemplados pelo amparo legal definidor da imunidade tributária. Logo, para gozar desta desoneração deve seguir os requisitos específicos previstos na Constituição Federal pois, esta imunidade liga-se ao fato que a sociedade deve exercitar sua cidadania e a finalidade dos partidos políticos é garantir a efetivação da democracia.

Nessa trilha, a concessão dessa imunidade deve respeitar os requisitos previstos em lei, e essa lei deve ser complementar de acordo com o art.146, II da Constituição Federal, o papel de lei complementar neste caso, é exercido pelo Código Tributário Nacional[11], onde estabelece em seu artigo 14, requisitos para a sua concessão:

Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:

I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; (Redação dada pela Lcp nº 104, de 2001)

I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; (Redação dada pela Lcp nº 104, de 2001)

II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;

III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.

III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.

§ 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do artigo 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.

§ 2º Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º são exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.

Diante dos requisitos mencionados, é verificado que os partidos políticos não podem ter a finalidade lucrativa buscando assim, assegurar que não ocorra desvio de finalidade. Como referido, no art. 14 do Código Tributário Nacional, nota-se que também determina no seu parágrafo primeiro, que a ausência de quaisquer desses requisitos autoriza a autoridade administrativa suspender a aplicação do benefício da imunidade.

Novais (2018), elenca importantes observações onde esclarece que, apesar de ser proibido a sua finalidade lucrativa os partidos podem e dever obter lucro. Acontece que, este lucro deve ser revestido para ampliar suas atividades e manter sua finalidade que lhe concede a imunidade. Da mesma forma, deve ocorrer a remuneração de seus diretores e profissionais. Além disso, o dever do contribuinte referente a formalidade das obrigações acessórias de certidões, livros e escriturações, por exemplo, permanecem conforme art. 113, § 2º, do Código Tributário Nacional.

5.            DESVIO DE FINALIDADE DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA

5.1     Aspectos da Finalidade da Imunidade Tributária

A cobrança de tributos se mostra como a principal fonte de receitas públicas, deve ser vista como instrumento da sociedade pois, o Direito Tributário é o conjunto de normas que regulam o comportamento das pessoas de enviar dinheiros para os cofres públicos. Segundo Sabbag “O Estado necessita, em sua atividade financeira, captar recursos materiais para manter sua estrutura, disponibilizando ao cidadão-contribuinte os serviços que lhe compete, como autêntico provedor das necessidades coletivas”[12].

Necessário se faz tecer considerações sobre o entendimento pacífico na doutrina, onde declara que o poder de tributar tem por finalidade a defesa do cidadão e do contribuinte contra os abusos do Estado. Glasenapp[13] ressalta que, a arrecadação de tributos tem como objetivo principal garantir a receita necessária para o Estado pagar as despesas da Administração Pública, para que consiga manter os serviços públicos prestados à sociedade assim como, garantir a execução dos direitos fundamentais previstos na Constituição Federal, como a vida digna, saúde e educação.

 Vale ressaltar a finalidade da imunidade tributária dos templos religiosos e partidos políticos, utilizando das palavras de Baleeiro (2010), “Podemos concluir que a imunidade dessas atividades tem como ratio essendi a atuação espiritual-religiosa, político-partidária”[14]. A imunidade para alcançar os efeitos de preservação, proteção e estímulo, que foram apontados como fundamentos do constituinte para conceder a norma imunizante, ainda segundo Baleeiro, deve abranger os impostos que, por seus efeitos econômicos, atrelados as suas circunstâncias, desfalcariam o patrimônio, diminuiriam a eficácia dos serviços ou ainda a integral aplicação das rendas para cumprir os objetivos específicos dessas entidades, observados os requisitos da lei.

Sobre as entidades terem que seguir os requisitos da lei para alcançar a imunidade, conforme estabelecido no art.150, VI, c, da Constituição Federal, e art.14 do Código Tributário Nacional que confere operatividade á alínea, c, mencionada. Nota-se a preocupação para que não ocorra desvio da finalidade, por meio de fraudes e simulações, favorecendo atividades com interesses econômicos privados. Baleeiro (2010), destaca que, deve exigir dos partidos políticos e entidades religiosas que se constituam na forma da lei civil, e que seus estatutos estejam adequados dentro do necessário para o desempenho das atividades essenciais, que gozam da imunidade.

5.2     Desvio da Finalidade

O constituinte sabedor que podem ocorrem desvios perpetrados na seara tributária e que não são adequadamente sancionados pela via administrativa, optou por fazer uso do Direito Penal, sendo em todo caso a medida mais drástica de intervenção do Estado na esfera de direitos do cidadão é exatamente daí segundo Lima 2018[15] que surge a tipificação dos crimes contra a ordem tributária com o objetivo de resguardar a ordem tributária e equilíbrio social.

O crime recorrente praticado pelos partidos políticos e templos religiosos, que comprova de maneira clara o desvio da finalidade dos mesmos, é a famosa lavagem de dinheiro e enriquecimento ilícito. A lei 9.613/98 estabelece a lavagem de dinheiro em seu artigo 1° como “ocultar ou dissimular a natureza, origem, localização, disposição, movimentação ou propriedade de bens, direitos ou valores provenientes, direta ou indiretamente, de infração penal”[16].

Vários são os escândalos veiculados pela impressa, sobre as condutas dos dirigentes dos templos religiosos e partidos políticos. Quando ocorre o desvio de finalidade comprovado pelos partidos políticos e templos religiosos assim como, enriquecimento ilícito, favorecimento indevido e confusão patrimonial o benefício das imunidades deve ser revogado para estas entidades de imediato.

O instituto criado contra o abuso de poder do Estado é o mesmo que prejudica valores fundamentais constitucionais, a manutenção da máquina pública, o que era para beneficiar o cidadão-contribuinte acaba agravando a situação econômica-social. Com efeito, é clara a necessidade do Estado em criar instrumentos efetivos de fiscalização dos partidos políticos e entidades religiosas pois, mesmo utilizando do Direito Penal para coibir a prática destes atos os mesmos não são penalizados na prática.

5.3  Aspectos Sociais e Econômicos da Imunidade Tributária

A imunidade conforme demonstrado, ao ser instituída preservou valores fundamentais da Constituição Federal como garantir a democracia e a liberdade religiosa. Fato é que ninguém gosta de pagar tributos, principalmente pela falta de contraprestação de serviços públicos de qualidade para o contribuinte, esse fato é agravado quando a sociedade percebe as riquezas exorbitantes de líderes religiosos e partidos políticos. O mesmo sistema tributário que é enxergado pela sociedade como abusivo, com alíquotas excessivas é o sistema que permite a não incidência de impostos para grandes entidades políticas e religiosas que possuem alta capacidade contributiva, afetando à estrutura social e econômica do país.

Nesse sentido, liga-se o artigo 3° da Constituição Federal, como objetivo fundamental do Estado, que é construir uma sociedade livre, justa e solidária, garantir o desenvolvimento nacional, erradicar a pobreza e marginalização, reduzir as desigualdades sociais e regionais.

Assim como, o parágrafo 1° da Constituição que estabelece como seu fundamento, a soberania, a cidadania, a dignidade da pessoa humana, os valores sociais do trabalho e da livre iniciativa, o pluralismo político.

Seu aspecto social é de extrema relevância e deve ser cuidadosamente observado, Scaff:

Interpretar a norma jurídica da Imunidade Tributária de forma apartada de seu contexto social será esvaziá-la completamente. Não será implementar o Direito, mas apenas fazer um exercício de direito positivo - que poderá ser bem ou mal feito. E aí nada será acrescido à sociedade, mas apenas a uns poucos contrafatores normativos. [17]

Nota-se que, a imunidade tributária possui funções que a própria Constituição Federal Consagrou e o Código Tributário Nacional exerce a função de lei complementar para regular. A partir do momento que os critérios e fundamentos de sua criação estão sendo utilizados para praticar atividades com finalidades distintas das que são protegidas pela norma imunizante, devemos estudar e repensar o instituto para que na prática seja alcançado a finalidade da mesma, no que diz respeito à estrutura social e econômica do país.

Apesar de serem institutos distintos, e o Direito Tributário é autônomo em relação ao Direito Financeiro. Diante o que foi abordado ao longo deste capítulo, mostra-se extremamente necessário que o Direito Financeiro esteja em harmonia com o Direito Tributário pois, o primeiro é o estudo da destinação das verbas, enquanto o segundo é o ramo da ciência que estuda a instituição arrecadação, fiscalização e extinção dos tributos[18].

6.    CONSIDERAÇÕES FINAIS

As imunidades tributárias possuem carga axiológica constitucional, os princípios fundadores do seu instituto estão previstos como direitos fundamentais da sociedade como um todo. Com efeito, esse tema envolve á toda população de maneira direita e indireta, o Estado Democrático de Direito, a organização geral do Estado e principalmente a arrecadação de receitas públicas.

Estudando os motivos que o constituinte considerou para conceder a imunidade tributária aos partidos políticos e templos religiosos, notamos que a compreensão das imunidades tributárias somente é possível ao entender a sua finalidade, junto ao seu contexto histórico e evolução.

Ressalta-se que, para fazer jus a imunidade a atividade dessas entidades devem ser exclusivamente relacionadas a sua finalidade específica, que neste caso é a atuação espiritual-religiosa e político-partidária, dentro dos requisitos acima abordados.

Diante aos inúmeros escândalos relacionados as riquezas exorbitantes de líderes religiosos e partidos políticos, enriquecimento ilícito, favorecimento indevido, e confusão patrimonial, abordados no capítulo 5, acreditamos que muitas entidades são criadas já com a intenção de sonegar impostos e conseguir efetuar lavagem de dinheiro realizando assim, atividades distintas de suas finalidades.

Neste ponto, o prejuízo para manutenção da máquina pública é enorme gerando obstáculos para que o Estado consiga prover as necessidades e direitos fundamentais da sociedade, previsto em sua Constituição Federal, interferindo no direito à vida digna, à saúde, à liberdade, à igualdade, à segurança e propriedade.

Sobre a hipótese, de que será que existe relação entre capitais ilícitos e as imunidades tributárias, levantada na introdução desse artigo, se comprovou durante os estudos, quanto ao questionamento se as imunidades seriam utilizadas como mecanismo de desvio de finalidade, também se comprovou ao longo da pesquisa e ainda ficou demostrado que isto pode e colabora com a corrupção, elevando a enorme crise financeira dos cofres públicos.

Com tudo, nossos objetivos gerais e específicos de abordar as imunidades tributárias com base na Constituição Federal e Código Tributário Nacional, analisando a constitucionalidade e legalidade, bem como o impacto social e econômico, do desvio de finalidade, foram alcançados.

Por fim, concluímos que a abordagem efetuada neste artigo não se esgota com o mesmo. É necessário a realização de outras pesquisas para exploração do tema, unindo vários ramos do direito como, Direito Financeiro, Direito Econômico, Direito Penal Tributário, Direito Administrativo, Direito Constitucional e o Direito Tributário. Com o propósito de gerar reais soluções para coibir o desvio de finalidade das imunidades tributárias e reduzir seus efeitos impactantes no Estado e Sociedade pois, diante a complexibilidade e importância do tema deve é necessário disciplinar as imunidades com extremo cuidado, analisando seu contexto fático-jurídica, levando-se em conta a ponderação de princípios constitucionais.

7.     REFERÊNCIAS  

BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao poder de tributar. 8° ed. atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi. - Rio de Janeiro: Forense, 2010.

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