Sumário: 1. Introdução. 2. Desenvolvimento: 2.1. Aspectos gerais do imposto. 2.2. Polêmica: O momento da ocorrência do fato gerador. 3. O ITBI e os financiamentos do SFH. 4. Conclusão.

1. INTRODUÇÃO:

O ITBI, imposto de competência dos municípios por expressa atribuição do artigo 156, II, da Constituição Federal, incide sobre a transferência de propriedade e demais direitos reais – exceto os de garantia – correlata a bens imóveis.

Este trabalho possui o escopo de apresentar os contornos jurídicos do mencionado imposto, por meio de considerações acerca dos elementos caracterizadores da incidência tributária respectiva.

Por fim, busca-se analisar o regime normativo atinente à concessão de benefícios fiscais da indigitada exação, quando a materialização do fato gerador do tributo está relacionada a financiamentos concedidos pelo Sistema Financeiro da Habitação, o SFH.

2. DESENVOLVIMENTO:

2.1. ASPECTOS GERAIS DO IMPOSTO.

O ITBI, também conhecido por “SISA”, era, no regime da Constituição de 1969, imposto de competência estadual, consoante artigo 23, I, da CF/69, e artigo 35 do Código Tributário Nacional (CTN).

Com efeito, dispõe referido comando do CTN:

Art. 35. O imposto, de competência dos Estados, sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos tem como fato gerador:

I - a transmissão, a qualquer título, da propriedade ou do domínio útil de bens imóveis por natureza ou por acessão física, como definidos na lei civil;

II - a transmissão, a qualquer título, de direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos reais de garantia;

III - a cessão de direitos relativos às transmissões referidas nos incisos I e II.

Parágrafo único. Nas transmissões causa mortis, ocorrem tantos fatos geradores distintos quantos sejam os herdeiros ou legatários.

  Vê-se, desta feita, que o antigo regime jurídico do ITBI abarcava as hipóteses de incidência do atual ITCMD. Ou seja, com o advento da Constituição de 1988, aquele ITBI de competência dos Estados foi “cindido”, originando o ITBI municipal hodierno e o já mencionado ITCMD, este de competência estadual.

Consoante disposição expressa da Carta Magna, in verbis:

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

(...)

II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;

(...)

§ 2º - O imposto previsto no inciso II:

I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil;

II - compete ao Município da situação do bem.

Com esteio no magistério do Insigne Hugo de Brito Machado[1]: “A função do imposto de transmissão é predominantemente fiscal, vale dizer, a de obtenção de recursos financeiros para a Fazenda Pública”.

De fato, ao lado do IPTU, constitui o ITBI importante fonte arrecadatória para as municipalidades nacionais, razão pela qual se passa a discorrer sobre os demais elementos caracterizadores da exação.

O sujeito passivo do imposto em estudo é qualquer uma das partes da operação de transferência imobiliária, segundo prevê o artigo 42 do CTN. Contudo, insta salientar que em praticamente toda a legislação de que se tem conhecimento, a responsabilidade pelo adimplemento do tributo é determinada ao adquirente do bem.[2]

O fato imponível do ITBI, de acordo com o artigo 156, II, da Constituição, é a transmissão, inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso de bens imóveis e de direitos reais sobre imóveis – exceto os de garantia -, bem como a cessão de direitos a sua aquisição. E a competência para a cobrança é do município onde situado o bem, por disposição do § 2º, II, do mencionado artigo 156 do Texto Fundamental.

A base de cálculo do ITBI é o valor venal do bem imóvel ou do direito transmitido, com espeque no artigo 38 do CTN. Perceba-se que a expressão “valor venal” diz respeito ao valor de mercado do bem, não se confundido com o preço de celebração do negócio jurídico.

Na esteira do que se aduz, se a Administração Fiscal tiver motivos para duvidar do valor atribuído pelas partes à operação de transferência tributada, poderá arbitrar o valor correspondente à base de cálculo, com a autorização do artigo 148 do Código Tributário Nacional.

As alíquotas do imposto de transmissão, definidas em lei de cada município instituidor, devem incidir em percentual único, não admitindo a Doutrina majoritária, bem a como a Jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, a progressividade de alíquotas para o ITBI.

Nessa senda, a Súmula n. 656 do STF estatui que: “É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o ITBI com base no valor venal do imóvel”. E a fundamentação para a vedação de tal progressividade reside na ausência de autorização constitucional. É que, sendo o ITBI imposto real, torna-se juridicamente difícil conciliá-lo com o Postulado da Capacidade Contributiva previsto no artigo 145, § 1º, da CF.

Em abono do que se afirma, ensina Eduardo Sabbag: “O ITBI não é um imposto progressivo, pois inexiste previsão constitucional. Além disso, o ITBI é um imposto real, cuja base de cálculo é o valor venal do imóvel. Impostos reais não admitem, em regra, a progressividade”.[3]

Na verdade, há duas espécies de progressividade de alíquotas, a fiscal e a extrafiscal. A primeira diz respeito ao mencionado Princípio da Capacidade Contributiva, enquanto a segunda é correlata à utilização do tributo como instrumento de intervenção estatal e direcionamento de condutas.

No mesmo sentido, em artigo deveras esclarecedor publicado no sítio Jus Navigandi,“Há que se ponderar, contudo, que o ITBI não se presta para regular a função social da propriedade, porque tem como fato gerador não o uso da propriedade, mas a sua transmissão. O uso da propriedade urbana e não a sua transmissão pode conferir ou não a função social exigida pela Carta Política, nos termos da lei do plano diretor da cidade (art. 182, § 2º da CF)”. E prossegue, na defesa conceitual de uma progressividade fiscal para o ITBI, afirmando que: “Na verdade, a progressividade do ITBI tinha pleno amparo no § 1º do art. 145 da CF. Afinal, quem adquire um bem de valor venal expressivo revela, objetivamente, capacidade contributiva maior do que aquele que adquire um bem de diminuto valor venal. Por isso, concluímos que a rejeição do ITBI progressivo, sob a eiva de inconstitucionalidade, tem a sua verdadeira motivação no caráter excessivo da carga tributária”. Kiyoshi Harada preleciona:

Sem embargo dos pertinentes apontamentos acima esposados – com os quais, inclusive, concordamos -, fato é que a progressividade do ITBI foi rechaçada, cabalmente, pela Súmula n. 656 do STF, outrora transcrita.

Quanto ao lançamento do imposto de transmissão, este é realizado por intermédio de declaração do contribuinte (artigo 147 do CTN), sem obstar eventual lançamento direto ou de oficio, caso verificada a ausência da declaração, ou o inadimplemento do tributo (conforme artigo 149, II, III e V, do CTN).

2.2. POLÊMICA: O MOMENTO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.

É sabido que a propriedade imobiliária só se transfere com o registro do título respectivo no Ofício de Registro de Imóveis, consoante disposição do Código Civil:

Art. 1.245. Transfere-se entre vivos a propriedade mediante o registro do título translativo no Registro de Imóveis.

§ 1o Enquanto não se registrar o título translativo, o alienante continua a ser havido como dono do imóvel.

Sendo assim, o fato gerador do ITBI apenas se configura com o registro imobiliário.

Todavia, é comum a legislação municipal exigir o tributo quando da lavratura da escritura de compra e venda, caracterizando típica hipótese de fato gerador presumido, em observância do consenso das partes e da transferência econômica do bem.

Entretanto, questão mais polêmica diz respeito à previsão, nas leis municipais, de incidência do ITBI já por ocasião da celebração de Promessa de Compra e Venda de Imóvel.

Ora, em se tratando de mero contrato preliminar, inapto à transferência jurídica – que só ocorre com o registro imobiliário, como já dito – e mesmo à transferência econômica do bem – a qual tem lugar por ocasião da assinatura da escritura pública -, à primeira vista parece insustentável a exigência do ITBI no contrato de Promessa de Compra e Alienação Imobiliária.

No sentido do que se expõe, o Pretório Excelso, confirmando entendimento sumulado no antigo Verbete n. 82, segundo o qual “São inconstitucionais o imposto de cessão e a taxa sobre inscrição de promessa de venda de imóvel, substitutivos do imposto de transmissão, por incidirem sobre ato que não transfere o domínio”, proferiu acórdão nos termos seguintes:

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. MATÉRIA INFRACONSTITUCIONAL. OFENSA INDIRETA À CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. CONTRATO DE COMPROMISSO DE COMPRA E VENDA. NÃO-INCIDÊNCIA DO ITBI.

1. Controvérsia decidida à luz de normas infraconstitucionais. Ofensa indireta à Constituição do Brasil. 2. A celebração de contrato de compromisso de compra e venda não gera obrigação ao pagamento do ITBI. Agravo regimental a que se nega provimento. (AI-AgR 603309/MG, Rel. Min. Eros Grau, 2ª Turma, julgamento em: 18/12/2006). (Grifou-se).

Cumpre esclarecer, porém, que o entendimento acima transcrito apenas diz respeito à simples promessa de compra e venda não registrada em cartório, o famoso “contrato de gaveta”.

Sim, porque havendo o registro de tal avença no cartório respectivo, de fato não ocorre a transferência da propriedade, mas há a transmissão de direitos reais sobre o imóvel, a qual, não se olvide, também configura hipótese de incidência do ITBI, nos termos do art. 156, II, da Constituição.

Veja-se, a respeito, disposição do artigo 1.225 do Código Civil:

Art. 1.225. São direitos reais:

(...)

VII - o direito do promitente comprador do imóvel.

Também o artigo 1.417, do mesmo diploma, prevê:

Art. 1.417. Mediante promessa de compra e venda, em que se não pactuou arrependimento, celebrada por instrumento público ou particular, e registrada no Cartório de Registro de Imóveis, adquire o promitente comprador direito real à aquisição do imóvel.

Assenta-se nas normas acima elencadas o respaldo da doutrina de Diogo Campos, em artigo publicado no sítio Jus Navigandi: “Portanto, verifica-se que a exigência de ITBI sobre o contrato de promessa de compra e venda, no momento de seu registro, está de acordo com o entendimento do Supremo Tribunal Federal e com a legislação vigente, por se tratar de hipótese de incidência expressamente prevista na Constituição Federal de 1988. (...) E a incidência tributária se dá não pela transferência da propriedade, mas sim pela transmissão dos direitos reais que incidem sobre o imóvel, ainda que não haja outorga de escritura definitiva”.

Parece existir, destarte, consistente substrato jurídico acerca da possibilidade de exigência do ITBI na promessa de compra e venda, desde que tenha havido o registro do contrato no cartório competente, a configurar hipótese de transmissão de direitos reais incidentes sobre o bem imóvel.

Feitas as considerações gerais pertinentes ao ITBI, passemos agora a analisar os benefícios fiscais concedidos nos financiamentos do SFH.

3. O ITBI E OS FINANCIAMENTOS DO SFH.

O Sistema Financeiro da Habitação, SFH, constitui segmento criado, originalmente, pela Lei 4.380/64, com a finalidade de fomentar as políticas públicas de habitação, através da concessão de financiamentos imobiliários.

Consoante informação colhida no sítio do Banco Central do Brasil: “O SFH possui, desde a sua criação, como fonte de recursos principais, a poupança voluntária proveniente dos depósitos de poupança do denominado Sistema Brasileiro de Poupança e Empréstimo (SBPE), constituído pelas instituições que captam essa modalidade de aplicação financeira, com diretrizes de direcionamento de recursos estabelecidas pelo CMN e acompanhados pelo Bacen, bem como a poupança compulsória proveniente dos recursos do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço(FGTS), regidos segundo normas e diretrizes estabelecidas por um Conselho Curador, com gestão da aplicação efetuada pelo Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão (MPOG), cabendo a CEF o papel de agente operador”.

Relevante salientar que, inobstante a inadmissibilidade de alíquotas progressivas para o ITBI – conforme já aventado –, a legislação de muitos municípios concede benefício fiscal, sob a forma de alíquota mais branda, quando a materialização do fato gerador do imposto ocorrer mediante financiamento do SFH. E poucos são os contribuintes conhecedores de tal benesse.

A Lei 9.133/2006, do Município de Fortaleza, Ceará, estatui:

Art. 5º - As alíquotas do ITBI são as seguintes:

I - nas transmissões compreendidas no Sistema Financeiro da Habitação (SFH) a que se refere a Lei nº 4.380, de 21 de agosto de 1964, e legislação complementar:

a) sobre o valor efetivamente financiado: 0,5% (meio por cento);

b) sobre o valor não financiado: 2% (dois por cento);

II - nas demais transmissões: 3% (três por cento).

Na mesma toada, o Decreto 33.144/2007 (Consolidação do Código Tributário Municipal) de São Luís, Maranhão:

Art. 211. A alíquota é de 2% (dois por cento).
Parágrafo único. Será de 0,5% (meio por cento), a alíquota sobre o valor do financiamento realizado através do Sistema Financeiro de Habitação e de 2% (dois por cento) sobre o valor restante.

Não nos parece haver qualquer mácula na concessão dos benefícios conforme acima elencados.

Isto porque não se trata de progressividade de alíquotas, com base no valor do bem ou direito real transferido, mas de concessão de benefício fiscal com nítido caráter social, em observância aos fundamentos que levaram à criação do Sistema Financeiro da Habitação.

Já o Decreto 51.357/2010, do Município de São Paulo, determina:

Art. 125. O imposto será calculado (art. 10 da Lei nº 11.154, de 30/12/91, com a redação da Lei nº 13.107, de 30/12/00):

I – nas transmissões compreendidas no Sistema Financeiro de Habitação - SFH, no Programa de Arrendamento Residencial - PAR e de Habitação de Interesse Social - HIS (com a redação da Lei nº 14.865, de 29/12/08):

a) à razão de 0,5% (meio por cento) sobre o valor efetivamente financiado, até o limite de R$ 42.800,00 (quarenta e dois mil e oitocentos reais);

b) pela aplicação da alíquota de 2% (dois por cento), sobre o valor restante. 41/206

II – nas demais transmissões, pela alíquota de 2% (dois por cento).

Parágrafo único. Na hipótese prevista no inciso I deste artigo, quando o valor da transação for superior ao limite nele fixado, o valor do imposto será determinado pela soma das parcelas estabelecidas nas alíneas "a" e "b".

Neste diploma, especificamente, parece ter agido mal o legislador, ao impor limite pecuniário para a fruição do benefício.

É que, da maneira como redigida, a norma ostenta nítido viés de progressividade fiscal, ainda que fundada em motivo de relevante interesse público. E, já se demonstrou, o STF não admite a progressividade do ITBI.

Ganha importância a afirmação colacionada, ante a Súmula n. 45 do 1º TAC/SP, segundo a qual: “É inconstitucional o art. 10, da Lei 11.154, de 30-12-1991, do Município de São Paulo, que instituiu alíquotas progressivas para o Imposto de Transmissão de Bens Imóveis”. Isso, sem falar da já reproduzida Súmula n. 656 do Colendo STF, no mesmo sentido.

Contudo, desde que não configure efetiva progressividade, não paira pecha alguma de inconstitucionalidade sobre norma concessiva de alíquota de ITBI menos gravosa para as operações financiadas pelo SFH.

À guisa de complementação, além do benefício correlato ao ITBI – previsto pela legislação de diversos municípios brasileiros -, os financiamentos do SFH são contemplados, também, com redução de 50% (cinqüenta por cento) do valor dos emolumentos correlatos, desde que observados os requisitos do artigo 290 da Lei 6.015/1973, abaixo reproduzido:

Art. 290. Os emolumentos devidos pelos atos relacionados com a primeira aquisição imobiliária para fins residenciais, financiada pelo Sistema Financeiro da Habitação, serão reduzidos em 50% (cinqüenta por cento). (Redação dada pela Lei nº 6.941, de 1981).

4. CONCLUSÃO:

Após a análise dos delineamentos jurídicos do ITBI e de algumas questões polêmicas acerca do momento da ocorrência do fato gerador do imposto, conclui-se que:

i) Não se admite, de acordo com Jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, a progressividade de alíquotas para o ITBI, em virtude de ausência de previsão constitucional, e por ostentar referido imposto caráter real;

ii) O fato gerador do imposto de transmissão, no que concerne à transferência da propriedade de bem imóvel, apenas ocorre com o registro imobiliário, nos termos do artigo 1.245 do Código Civil. Todavia, absolutamente cabível a previsão da incidência do ITBI por ocasião da promessa de compra e venda, desde que o instrumento do contrato seja devidamente registrado, o que configura transmissão de direito real sobre imóvel;

iii) São constitucionais as leis municipais que concedem benefícios fiscais mediante a previsão de alíquotas menos gravosas de ITBI para as operações financiadas pelo Sistema Financeiro da Habitação, haja vista a congruência de tal legislação com o interesse público, consubstanciado, inclusive, no direito social à moradia, previsto pelo artigo 6º da Carta da República. Entretanto, deve o legislador tomar as devidas precauções para que a concessão do mencionado favor tributário não configure ofensa à vedação – de acordo com a Doutrina e a Jurisprudência do STF - da progressividade de alíquotas para o ITBI.

REFERÊNCIAS:

- CAMPOS, Diogo Fontes dos Reis Costa Pires de. Da exigência de ITBI no contrato de promessa de compra e venda de imóvel. Jus Navigandi, Teresina, ano 15, n. 2441, 8 mar. 2010. Disponível em <http://jus.uol.com.br/revista/texto/14458>. Acesso em 9 dez. 2010.

- HARADA, Kiyoshi. Imposto sobre transmissão de bens imóveis (ITBI). Jus Navigandi, Teresina, ano 5, n. 40, 1 mar. 2000. Disponível em: <http://jus.uol.com.br/revista/texto/1400>. Acesso em 9 dez. 2010.

_________. ITBI. Aspecto temporal de seu fato gerador. Jus Navigandi, Teresina, ano 11, n. 1220, 3 nov. 2006. Disponível em <http://jus.uol.com.br/revista/texto/9114>. Acesso em 9 dez. 2010.

_________. Incidência do ITBI em terreno objeto de compromisso de compra e venda. Jus Navigandi, Teresina, ano 15, n. 2438, 5 mar. 2010. Disponível em <http://jus.uol.com.br/revista/texto/14451>. Acesso em 9 dez. 2010.

- Legislação e Histórico do Sistema Financeiro da Habitação. Disponível em <http://www.bcb.gov.br/?SFHHIST>. Acesso em 14 dez. 2010.

- MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 31ª edição. São Paulo: Malheiros, 2010.

- SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 2ª edição. São Paulo: Saraiva, 2010.