RESUMO: O presente artigo acadêmico faz uma análise acadêmica acerca da natureza do tributo analisando o imposto, a taxa e a contribuição de melhoria. O método utilizado foi a pesquisa bibliográfica.

Introdução 

É um fardo hermenêutico o desgastante debate sobre os limites da arrecadação e do confisco.

A natureza jurídica do tributo é de extrema importância ao delimitar ontologicamente o que o Estado considera como tributação. Destarte, é um problema que vai além do direito tributário, encontra-se no âmbito do direito constitucional, este que pede um auxílio da hermenêutica jurídica ao tratar o conceito aberto do “confisco”.

A imperfeição, a assimetria e as lacunas propiciam o contexto da problemática referente ao limite do tributo ao confisco. O presente estudo acadêmico, busca aperfeiçoar esta  discussão doutrinária para uma melhor compreensão da natureza do tributo inclusive, e a importância da propriedade privada e de como resguardá-la. 

A natureza JURÍDICA do tributo

Através da definição legal, o tributo prescrito pelo artigo 3º do Código Tributário Nacional (CTN) é considerada da seguinte forma: 

Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito,  instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. 

Aproveitando a lição do Professor Paulo de Barros Carvalho (2009, p. 27) para desfragmentar e demonstrar a interpretação doutrinária do  tributo como regra de Direito.

a) [...] Tributo é uma prestação pecuniária compulsória: Prestação pecuniária compulsória quer dizer o comportamento obrigatório de uma prestação em dinheiro [...] Concretizando o fato previsto na norma jurídica , nasce , automática e infalivelmente o elo mediante o qual alguém ficará adstrito ao comportamento obrigatório de uma prestação pecuniária.

b) Em moeda ou cujo o valor nela se possa exprimir: ...Note-se que quase todos os bens são suscetíveis de avaliação pecuniária, principalmente o trabalho humano que ganharia a possibilidade jurídica de formar o substrato de relação de natureza fiscal [...]

c) Que não conste sanção de ato ilícito: Traço sumamente relevante para a compreensão de ‘tributo’ está objetivado nesta frase, em que se determina a feição de ilicitude para o fato que desencadeia o nascimento da obrigação tributária. Foi oportuna a lembrança , uma vez que os acontecimentos ilícitos vêm sempre atrelados a uma providência sancionatória e fixando o caráter lícito do evento , separa-se com nitidez a relação jurídica do tributo da relação jurídica atinente as penalidades exigidas pelo descumprimento de deveres tributários.

d) Instituída em lei: Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei, é o cânone da legalidade , inscrita peremptoriamente no art: 5º, II da Constituição Federal. E reiterando o mandamento agora com foros de especialização, voltou o constituinte a ferir o assunto, enunciando no art:150º , I, assegurado ao constituinte , instituir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça(princípio da estrita legalidade)

e) E cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada:  É a última condição estatuída pelo legislador com o escopo de definir “tributo”. Devemos entendê-la sem o exagero no que deflui do texto. Se é verdade que atos importantes do procedimento de arrecadação tributária pertencem à classe dos vinculados, outros muitos existem dentro da mesma atividade em que o administrador está autorizado, pela lei , a integrar com sua vontade ou juízo a norma jurídica, diante do caso concreto, operando com critérios subjetivos próprios, a fim de dar satisfação aos objetivos consagrados no sistema legal

Nas lições de Carvalho (2009, p. 20), a preocupação, inicialmente em denotar o que não é tributo e a reparação da linguagem leiga ao tratar o tributo meramente como uma importância pecuniária paga ao Estado. Ou seja, é necessário entender o tributo como a conduta humana tendo dever de alguém dar ao Estado certa soma em dinheiro.

Após enaltecer sobre o que não é tributo, Carvalho desfragmenta termo por termo do Art.3 do CTN, preocupado com a semântica a fim de esclarecer o plano abstrato da formulação legislativa. Então para entender o conceito jurídico-positivo há de se  considerar a distinção do direito subjetivo e do dever jurídico através da prestação pecuniária compulsória.

O fator gerador e a base de cálculo são essenciais para entender a complexidade do esquema formal. Portanto se faz necessário a tipologia tributária como critério para determinar a natureza do tributo. Como cita o art. 4 do CTN: A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la.

Reforçando a captação da natureza jurídica – Geraldo Ataliba (1996, p.112)  explica o fato gerador como fato imponível, por ser o fato concreto determinante ao  nascimento de uma obrigação tributária.

Então, o fato imponível sustentado por três critérios fundamentais pela respectiva teoria do critério material da hipótese de incidência (descrição abstrata contida na lei) isto é: o material – é a própria consistência material do fato ou estado de fato descrito na hipótese de incidência; o temporal – de quando há a revelação ao sujeito passivo e ativo o momento do nascimento da obrigação; e o espacial – considera o âmbito da validade territorial da norma jurídica de tributação. Tal teoria também concordada por Paulo de Barros Carvalho (2009, p. 35)  e Roque Carrazza (2003 , p. 461).

O jurista deve  reconhecer de antemão à vinculação dos critérios da destinação e da restituição do imposto, para então encontrar  a classificação constitucional dos tributos, onde conforme a combinação destes critérios, identificam-se em três categorias constitucionalmente autônomas, no entender dos defensores majoritários desta tese, dos tributos: impostos, taxas, contribuições de melhoria:

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I - impostos;

II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

 Uma vez vista a competência em instituir a classificação do tributo, segundo a doutrina majoritária atual e o voto do Ministro Moreira Alves é dividida em cinco espécies: Impostos, taxas e contribuições de melhoria, empréstimo compulsório e contribuições especiais. 

 Analisando as respectivas distinções acerca dos tributos, conferimos que os  estes independem de qualquer atuação estatal. Basta o sujeito passivo realizar a ação determinada em lei como apta a gerar a obrigação de levar o dinheiro aos cofres públicos, que terá se tornado o contribuinte do imposto (Carraza 2003, p. 364) 

Como consta no Art.16 do Código Tributário Nacional:

Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.

Encontra-se um imenso entusiasmo no interesse científico desta respectiva classificação – como entende Geraldo Ataliba (1996, p. 115) referente ao imposto, pois seu ponto de partida chama atenção; manter plena harmonia com a diretriz constitucional, a base de cálculo específica, pois o fato gerador não está vinculado a nenhuma atividade estatal.

Já as Taxas são constitucionalmente tributos cobrados em decorrência de duas atuações estatais: (o poder de polícia fiscalização, repressão, etc.) e colocação à disposição do contribuinte do serviço público específico e divisível. Descrito no Art.77 do Código Tributário Nacional.

Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.

Verifica-se então que na taxa, a materialidade do fato gerador  é produzido por um serviço público ou um ato de polícia em prol do administrado, segundo Carneiro (2009, p. 181). Ou seja, está diretamente relacionado ao contribuinte.

A contribuição de melhoria é o tipo de tributo que a Constituição permite aos legisladores que instituem , quando se prevê que as obras públicas acarretarão valorização no imóvel do particular, que será seu contribuinte. O Código Tributário Nacional também minudencia o que a Constituição Federal deixou implícito:

Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.

Para Claudio Carneiro (2009, p.195). A contribuição de melhoria distingui-se da taxa pela sua vinculação ainda mais específica.Pois há dois requisitos peculiares: a realização de obra pública e valorização imobiliária. Conseqüentemente o fato gerador possui limite total está ligada a ideia do não enriquecimento sem causa, ou seja o valor máximo que poderá ser arrecadado, deve ser o valor total da obra.

Depara-se com o mais polêmicos dos tributos empréstimo compulsório. Doravante à Constituição Federal:

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".

Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.

Há o pensamento em desconsiderar a contribuição de melhoria como tributo porque não há composição de nenhum critério da norma tributária. Entretanto seria um equívoco desconsiderá-lo. Pois que atrai atenção neste respectivo tributo não é sua evidência constitucional e sim sobre o aspecto da possibilidade devolutiva: Se eventualmente for descaracterizado o que se considerou calamidade pública, haverá devolução?E uma vez o bem pecuniário devolvido, ainda se caracterizaria como tributo? Se de fato devolvido, este específico tributo seria uma exceção a regra de que a receita da união tem um ingresso definitivo nos cofres públicos.

Contribuições Especiais encontra-se abaixo transcrito no artigo da Constituição Federal de 1988;

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;

b) a receita ou o faturamento;

c) o lucro;

II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de previdência social de que trata o art. 201

III - sobre a receita de concursos de prognósticos.

V - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar.

Questiona-se a validade da condição da exigência do tributo, pois seu fato gerador está dependendo da exteriorização da situação jurídico-econômica para as finalidades da previdência social e demais ramos. Aqui destaca-se também  a função parafiscal , pois há finalidade de obtenção de recursos para objetivos que não são tipicamente estatais mas da sociedade como um todo (saúde, educação, previdência  etc).

Uma vez completada o estudo das cinco espécies de tributo, focar-se-á  nos critérios de análise sobre a natureza jurídica.      

Inicia-se pela crítica de Augusto Alfredo Becker (2007, p. 400) que foi importantíssima para a dogmática doutrina tributária brasileira, uma vez que demonstrou o quanto a parte histórica e as ciências de finanças públicas (Direito Financeiro), compromete a índole  jurídica no Direito Tributário, causando uma não-identidade jurídica:

Em síntese: - O espectro atômico da hipótese de incidência da regra jurídica de tributação revela que em sua composição existe um núcleo e um ou mais elementos adjetivos.

O núcleo é a base de cálculo e confere o gênero jurídico ao tributo

Os adjetivos são os demais elementos que integram a composição de hipótese de incidência. Os elementos adjetivos conferem a espécie àquele gênero jurídico de tributo (grifos do autor).        

Ainda no referido autor (2007, p.398) 

[…] o único critério científico jurídico que permite aferir a natureza jurídica do tributo é o critério da base de cálculo (núcleo da hipótese de incidência). O núcleo (base de cálculo) confere gênero jurídico do tributo e os elementos adjetivos atribuem a espécie jurídica àquele gênero.

É de suma investigar a verdadeira natureza jurídica sem depender  do critério subjetivo do intérprete. E para isso, o que sugere  Augusto Alfredo Becker (2007, p. 388) é de encontrar um critério objetivo que independa das flutuações subjetivas de cada interprete. E vale ressaltar que esse critério também deve ser jurídico (que trabalhe com os fenômenos do mundo jurídico)

Já Ataliba (1996, p. 115) se empenhava em demonstrar uma autonomia do Direito Tributário com a ciência das finanças públicas. Ou seja, discordando de Augusto Alfredo Becker, apesar das ciências das finanças públicas nortearem a finalidade do Tributo, há uma autonomia no Direito Tributário fundamentado pelo aspecto material da hipótese de incidência tributária.

Examinando-se e comparando-se todas as legislações existentes – quanto a hipótese de incidência – verificamos que, em todos os casos, o seu aspecto material , das duas uma: a) ou consiste numa atividade do poder público (ou uma repercussão desta) ou pelo contrário, b) consiste num fato ou acontecimento inteiramente indiferente a qualquer atividade estatal. Essa verificação permite classificar todos os tributos, pois segundo o aspecto material de sua hipótese de incidência consista ou não no desempenho de uma atividade estatal - , em tributos vinculados e tributos não vinculados(1996, p. 115). 

Mais uma vez, Ataliba retribui com seu silogismo lógico de forma impecável sobre a classificação dos tributos, ressaltando sobre a mesma teoria da hipótese de incidência material já apontada.

Por sua vez Paulo de Barros Carvalho (2009, p. 29) concorda com Roque Antônio Carrazza (2003, p.76) – pois ambos seguem a mesma linha teórica referente a classificação científica do tributo. Para Carvalho é necessário que a hipótese de incidência e a base de cálculo mantenham uma plena harmonia com a diretriz constitucional, respeitando, então a tipologia tributária no direito brasileiro.

É clara evidência que o tributo é um instituto amparado pelo nosso ordenamento e necessário à manutenção das atividades do Estado, concordando com a função fiscal do tributo, ressalva Ruy Barbosa Nogueira (1999, p. 155):

Os tributos são receitas derivadas que o Estado recolhe do patrimônio dos indivíduos, baseado no seu poder fiscal (poder de tributar, às vezes consorciado com seu poder de regular), mas disciplinado por normas de direito público que constituem o Direito Tributário 

Flávio de Azambuja Berti (2006, p. 13), concorda com o mestre Ataliba não somente no aspecto fiscal como extrafiscal:

O tributo, além de constituir um importante instrumento para financiar os gastos públicos referentes à prestação de serviços que visam satisfazer as necessidades da coletividade, é utilizado também em algumas ocasiões como instrumento de política extrafiscal do governo, regulamentando o mercado financeiro, estimulando ou não, as importações, fomentando o crescimento industrial e o desenvolvimento de algumas regiões específicas, tudo as sabor da política adotada pelos governantes, responsáveis pela gestão da máquina pública.

Apesar de até então, ter citado e demonstrado a natureza fiscal do tributo. Seria um equívoco não considerar a natureza extrafiscal: De quando há a função social do tributo, por sua vez não se generaliza o tributo como meramente fator arrecadante para o Estado. É necessário a finalidade de intervenção econômica – ou seja, quando há outros interesses não caracterizando  como simples arrecadação; uma vez o Estado tenha o tributo como instrumento; pode estimular ou desestimular eventual setor, seja através da tributação progressiva ou recessiva ou até mesmo a concessão de benefícios fiscais. Sustentando o assunto por Ricardo Lobo Torres  (2001, p. 167):

A extrafiscalidade, como forma de intervenção estatal na economia, apresenta uma dupla configuração: de um lado, a extrafiscalidade se deixa absorver pela fiscalidade, constituindo a dimensão finalista do tributo; de outro, permanece como categoria autônoma de ingressos públicos, a gerar prestações não tributárias. 

Seria um equívoco não se certificar da função extrafiscal que o tributo eventualmente pode ter, ou seja, o Estado não somente arrecada, como também se preocupa com o interesse macroeconômico, assim estimulando ou desestimulando alguns setores da economia através do próprio tributo..  Portanto, neste presente estudo acadêmico analisou o a natureza jurídica do tributo.  

Referências

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