RESUMO:  O texto em sequência expõe os fundamentos que tornam possível a compatibilidade entre o incidente de desconsideração da personalidade jurídica, dos artigos 133 e 137, do Código de Processo Civil, e os ditames da Lei de Execução Fiscal, a lei 6.830/80, nos casos de responsabilização tributária de terceiros. Não se verificam quaisquer impedimentos à possível aproximação entre os dispositivos do diploma processualista e da lei de cobrança dos créditos fazendários. O escrito apresentará razões cunhadas na jurisprudência e na doutrina de estudiosos do assunto para fundamentar as conclusões sobre o tema.

Palavras-Chave: Responsabilidade Tributária. Incidente de Desconsideração da Personalizada Jurídica. Lei de Execução Fiscal. 

ABSTRACT: The following text sets out the grounds that make possible the compatibility between the incident of disregard of legal personality, articles 133 and 137 of the Code of Civil Procedure, and the dictates of the Tax Enforcement Law, law 6.830 / 80, in cases tax liability of third parties. There are no impediments to the possible approximation between the provisions of the procedural diploma and the law on collection of farm credits. The writing will present reasons coined in the jurisprudence and doctrine of scholars of the subject to support the conclusions on the subject.

Keywords: Tax Liability. Incidence of Disregard of Legal Personality. Tax Enforcement Law.

SUMÁRIO: 1. INTRODUÇÃO. 2. DESENVOLVIMENTO. 2.1. EXECUÇÃO FISCAL E RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. 2.2. O INCIDENTE DE DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA E A EXECUÇÃO FISCAL. 2.3. JULGADOS DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. DIVERGÊNCIAS ENTRE A 1ª E A 2ª TURMAS.  3. CONCLUSÃO. 4. BIBLIOGRAFIA

1. INTRODUÇÃO

A problemática a ser debatida no bojo do corrente texto virá a abordar a discussão em torno da necessidade ou não do uso do incidente de desconsideração da personalidade jurídica, novidade legislativa do CPC de 2015, com o objetivo de atribuir a outrem a responsabilidade tributária pelo adimplemento de uma obrigação exigida em juízo com base no rito processual da lei 6.830/80. 

De início, o trabalho apresentará um contexto geral da execução fiscal, destrinchando tal modalidade de procedimento.

Aspectos como a aplicação do CPC a tal instrumento de cobrança do crédito tributário, e o regime jurídico aplicável aos executivos fiscais serão vistos.  

No ponto, o foco primordial de estudo residirá nos temas da responsabilidade tributária e da sujeição passiva, importantes no estudo da formação da certidão de dívida ativa, título executivo extrajudicial.

Em continuidade, o texto segue com a descrição do incidente de desconsideração da personalidade jurídica.

O CPC inovou o ordenamento jurídico nacional ao introduzir uma nova modalidade de intervenção de terceiros no processo civil, permitindo que um instituto com origem no direito material, cuja previsão já encontrava guarida nas legislações do direito civil, ambiental e consumerista, passasse a estar presente em um código de processo.

Em sequência, esse segundo item do desenvolvimento conterá uma avaliação a respeito da aplicabilidade do incidente de desconsideração da personalidade jurídica à execução fiscal, tendo por norte todo o regime jurídico constante nos artigos comentados.

Depois, haverá comentários sobre recentes e distintas decisões do Superior Tribunal de Justiça sobre o objeto de estudo.

Ao final de todo o trabalho, a conclusão fecha o ciclo de exame do tema, expondo ao final o entendimento do autor.

2. DESENVOLVIMENTO

2.1 EXECUÇÃO FISCAL E RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA

A execução fiscal, prevista na lei nº 6.830/80, qualifica-se como um processo de execução por quantia certa iniciada por parte da Fazenda Pública, cuja base de cobrança requer a apresentação de um título executivo extrajudicial conhecido como Certidão de Dívida Ativa (CDA).  

Como processo de execução, o objeto da tutela se mostra distinto do percebido em um processo de conhecimento; este último tem por marca a elevada carga cognitiva de instrução, enquanto que a atividade executiva busca a efetivação do direito já reconhecido.

Nesse sentido, as palavras do mestre Francesco Carnelluti:

[..] não nos encontramos mais perante duas partes que reciprocamente disputam entre si a razão e um juiz que busca qual das duas partes a tenha na verdade, e sim perante um parte que quer ter uma coisa e outra que não a quer dar, enquanto que o órgão do processo retira a esta para ser dada àquela .(CARNELLUTI, 2000, p. 294, apud SEGUNDO, 2019, p. 232).

A especialidade do procedimento da lei nº 6.830/80, em comparação às demais formas de satisfação judicial do crédito executivo, reside em dois aspectos: a legitimidade ativa do sujeito que o impetra, qual seja, a Fazenda Pública, pois se trata do meio legal por excelência de cobrança dos créditos tributários e não tributários do ente público em juízo, e, além disso, a especificidade do título extrajudicial a subsidiar a cobrança, a CDA.

O ente público forma o título, e, depois, exige o pagamento dos créditos em juízo por meio dos instrumentos da lei nº 6.830/80.

A execução fiscal apenas se materializa com a apresentação da Certidão de Dívida Ativa (CDA), o título extrajudicial constituído após o exercício da atividade administrativa de fiscalização e cobrança por parte do ente público, conhecida por lançamento.

A ausência da CDA importa em impossibilidade de cobrança dos créditos da Fazenda por via da execução fiscal (CUNHA, 2014, p. 419).

O artigo 2º, §5º, da lei 6.830/80 dispõe que o termo de inscrição em dívida ativa deve conter: a) o nome do devedor, dos co-responsáveis e, no caso de virem a ser conhecidos, o domicílio ou a residência de um ou de ambos; b) o valor originário da dívida, assim como o termo inicial, além da forma de calcular os juros de mora e outros encargos previstos em lei; c) a origem, natureza, além do fundamento legal ou contratual da dívida; d) a menção a respeito da sujeição da dívida à correção monetária, com o fundamento legal e o respectivo termo inicial para o cálculo; e) quanto ao registro da dívida, a data e o número capaz de identifica-la; f) se houver a apuração do valor dívida, o número do processo administrativo ou auto de infração com tal levantamento.

O §6º do mesmo dispositivo já garante que a certidão de dívida ativa apresentará os mesmos elementos do Termo de Inscrição, sendo autenticada pela autoridade competente.

Além do mais, o artigo 4º, do mesmo diploma, permite que o procedimento da lei 6830/80 atinja o devedor, o fiador, o espólio, a massa, o responsável por dívidas tributárias ou não, bem como os sucessores a qualquer título.

Não restam dúvidas, pois, a respeito dos possíveis elementos a compor uma Certidão de Dívida Ativa, entre os quais, como visto, encontra-se o nome do devedor e dos responsáveis, quer dizer, a identificação da sujeição passiva.

E, como ficou claro, a lei não restringe a cobrança apenas ao devedor tributário conhecido por contribuinte, pois faz menção aos responsáveis tributários e a outros terceiros.  

Nesse sentido, aportam inúmeras discussões acadêmicas e jurisprudenciais sobre se a cobrança da dívida ativa em juízo poderia alcançar indivíduos ou pessoas jurídicas sobre os quais não há menção na CDA.  

As pessoas físicas integrantes do grupo econômico, por exemplo, casos típicos dos sócios e administradores, poderiam sofrer algum tipo de constrição patrimonial, mesmo que não se apresentassem como devedoras originais da exação tributária na CDA.

As cizânias nos estudos sobre o tema podem ser resumidas a duas correntes principais.

De uma parte, entende-se que, se houve o devido processo legal administrativo, e a CDA ratifica o respeito a tal garantia do sujeito passivo, eventual inserção de devedor estranho à relação jurídico tributária poderia sugerir uma burla ao lançamento tributário.

O terceiro não pôde apresentar sua defesa administrativa, e, ainda assim, viria a se sujeitar ao ônus do processo de execução, sem a possibilidade anterior do exercício de um contraditório administrativo prévio (SEGUNDO, 2019, p.236).

A atividade de lançamento é basilar para a formação adequada da demanda, e não poderia admitir atalhos.    

Por outro lado, as características da lide tributária poderiam sugerir que a inclusão na CDA diz respeito apenas à legitimidade passiva do devedor lá consignado, mas a atribuição da responsabilidade posterior a terceiro pode ser tentada no curso da execução fiscal pelo ente público.

Nesse sentido, o seguinte trecho de julgado do STF, ainda com menção ao CPC de 1973:

é diferente a situação quando o nome do responsável tributário não figura na certidão de dívida ativa. Nesses casos, embora configurada a legitimidade passiva, caberá à Fazenda exequente, ao promover a ação ou ao requerer o seu redirecionamento, indicar a causa do pedido, que há de ser uma das situações, previstas no direito material, como configuradoras da responsabilidade subsidiária. (Resp 545080/MG. 1ª Turma. STJ)

A responsabilidade tributária dos artigos 134 e 135, do Código Tributário Nacional, fundamentaria o redirecionamento da execução fiscal para terceiros não identificados na Certidão de Dívida Ativa. Terceiro seria a quem lei atribui uma responsabilidade por fato posterior ao surgimento da obrigação (SEGUNDO, 2019, p.242).  

O artigo 134 revela verdadeiro caso de responsabilidade de terceiro por atuação regular, enquanto que o artigo 135 aponta os casos de responsabilidade de terceiro por atuação irregular (SABBAG, 2017, p. 834).

Ambos os casos tratam de hipóteses em que a lei espera dos terceiros maior diligência e cuidado com o patrimônio de outrem, o sujeito passivo da relação tributária (SABBAG, 2017, p. 833).

O juiz avaliaria se seria possível, pois, durante a execução fiscal, e sem menção expressa na CDA, considerar o terceiro como passível de receber a cobrança tributária, apenas em face da exigência legal.

Consideradas as controvérsias, é de se ter conta que o surgimento do incidente de desconsideração da personalidade jurídica, constante do CPC, bem como prolação de algumas decisões em recentes julgados do Superior Tribunal de Justiça (STJ), começam a delinear um caminho de solução para a celeuma. Esses os temas dos próximos tópicos

2.2 O INCIDENTE DE DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA E A EXECUÇÃO FISCAL

A desconsideração da personalidade jurídica (disregard doctrine) se qualifica como a doutrina do afastamento temporário da autonomia patrimonial do ente coletivo, em vistas de atos reveladores de fraude, abuso ou desvio de função praticados para impedir o adimplemento de obrigações de credores.

Os sócios, então, ficam responsáveis pelo pagamento das dívidas com seu patrimônio.

O jurista Rolf Serick, da Faculdade de Direito de Heidelberg, publicou um trabalho conceituado sobre a temática, cujo aparecimento em jurisprudência remonta ao caso Salomon v. Salomom & Co., de 1897 (GAGLIANO; FILHO, 2013, p. 275-280) .

O Código Civil de 2002 expõe, em seu artigo 50, os contornos gerais da desconsideração da personalidade jurídica permitida pelo direito brasileiro, apresentando o que se conhece pode teoria maior.

 Pelo dispositivo, o afastamento esporádico da personalidade exige a demonstração de abuso da personalidade jurídica, acompanhado dos fundamentos do desvio de finalidade ou da confusão patrimonial (GAGLIANO; FILHO, 2013, p. 275-280).

O Código de Processo Civil de 2015, entre seus artigos 133 a 137, disciplina a desconsideração como uma nova modalidade de intervenção de terceiros, com regulamentação própria. 

Com fulcro no artigo 133 do CPC, o emprego da disregard doctrine exige pedido da parte ou do Ministério Público, uma vedação expressa à iniciativa ex officio do magistrado.

Os pressupostos para o deferimento da desconsideração seguem os postulados específicos de cada ramo do direito material.

O mesmo dispositivo permite aos interessados pedir pela desconsideração inversa da personalidade jurídica, quando o próprio sócio integrante da sociedade é o verdadeiro devedor, utilizando, assim, do ente coletivo para esconder as quantias objeto de interesse dos credores.

Seguindo o curso do CPC, o artigo 134 admite o cabimento do incidente em todas as fases do processo de conhecimento, no cumprimento de sentença, bem como na execução do título executivo extrajudicial.

 Os demais dispositivos apontam a continuidade do curso do procedimento, com a exigência do contraditório sobre o pedido de afastamento temporário da autonomia patrimonial, sendo a pessoa física ou jurídica citada para apresentar manifestação ou requerer provas, no prazo de 15 (quinze) dias.

Eventual oneração ou alienação de bens havida em fraude à execução mostrar-se-á ineficaz em face do requerente, sendo esse um efeito prático agora expressamente previsto em lei.

Pois bem.

Apresentados os contornos do incidente, preciso é demonstrar sua plena adaptabilidade ao processo de execução de título executivo extrajudicial, entre os quais está a execução fiscal, prevista na lei 6.830/80. 

Além da expressa autorização legal para manejo do incidente da desconsideração em processos com carga executória, sua aplicabilidade à execução fiscal pode resultar em uma nova oportunidade de garantir a observância do contraditório às partes, quando se está discutindo a respeito de temas como legitimidade passiva e responsabilidade tributária.

O artigo 1º, da lei 6.830/80 permite a aplicação subsidiária do CPC aos executivos fiscais, sendo certo que as normas processuais gerais devem guardar compatibilidade com as características da mencionada lei específica, tais como a maior celeridade do rito procedimental.

Nessa toada, a desconsideração da personalidade pode favorecer a justiça da decisão adotada nos termos da lei 6.830/80, tendo em vista que a reduzida carga de cognição da atividade executiva pode conduzir a certas irregularidades na imputação da responsabilidade tributária a terceiros sobre os quais a CDA não faz menção.

A despeito do acentuado teor expropriatório do procedimento, ainda remanesce a vocação de espécie de tutela jurisdicional da lei 6.830/80, e, assim, não se pode descurar do dever de garantir a melhor prestação de justiça possível às partes, quando se fizer necessário. Deve-se buscar a proporcionalidade ao se recolher o patrimônio de outrem pela via executiva (SEGUNDO, 2019, p. 232).

Sendo assim, feitas as considerações, é de se observar que recentes decisões do Superior Tribunal de Justiça (STJ) passaram novamente a debater sobre tais conflitos entre o novo aparato legal da desconsideração da personalidade, e o rito da lei 6.830/80, nos casos em que subjaz perquirir a respeito da responsabilidade tributária de terceiros.

As soluções parecem oferecer sinais claros de respostas aos problemas.

2.3 JULGADOS DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. DIVERGÊNCIAS ENTRE A 1ª E A 2ª TURMAS

 Recentemente, o Superior Tribunal de Justiça exarou dois julgados, em duas de suas turmas, com resoluções distintas quanto ao tema da possibilidade de se instaurar o incidente da desconsideração da personalidade jurídica no curso da execução fiscal. 

No Resp. 1.775.269-PR, a 1ª Turma do Tribunal concluiu que a desconsideração da personalidade pode servir ao procedimento com rito previsto na lei 6.830/80, nas hipóteses em que se fizer necessária a identificação de pessoa jurídica responsável tributária integrante do mesmo grupo econômico do sujeito passivo originário.

Todavia, o afastamento da autonomia patrimonial esporádico apenas ocorrerá nos casos em que se verifica a omissão do nome do eventual imputado na CDA, não havendo lançamento tributário em seu desfavor, ou quando não se tratar de caso de responsabilidade de terceiros, prevista nos artigos 134 e 135 do CTN.

Senão, veja-se a ementa do acórdão:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. REDIRECIONAMENTO A PESSOA JURÍDICA. GRUPO ECONÔMICO "DE FATO". INCIDENTE DE DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA. CASO CONCRETO.NECESSIDADE.1. O incidente de desconsideração da personalidade jurídica (art.133 do CPC/2015) não se instaura no processo executivo fiscal nos casos em que a Fazenda exequente pretende alcançar pessoa jurídica distinta daquela contra a qual, originalmente, foi ajuizada a execução, mas cujo nome consta na Certidão de Dívida Ativa, após regular procedimento administrativo, ou, mesmo o nome não estando no título executivo, o fisco demonstre a responsabilidade, na qualidade de terceiro, em consonância com os artigos 134 e 135 do CTN.2. Às exceções da prévia previsão em lei sobre a responsabilidade de terceiros e do abuso de personalidade jurídica, o só fato de integrar grupo econômico não torna uma pessoa jurídica responsável pelos tributos inadimplidos pelas outras.3. O redirecionamento de execução fiscal a pessoa jurídica que integra o mesmo grupo econômico da sociedade empresária originalmente executada, mas que não foi identificada no ato de lançamento (nome na CDA) ou que não se enquadra nas hipóteses dos arts. 134 e 135 do CTN, depende da comprovação do abuso de personalidade, caracterizado pelo desvio de finalidade ou confusão patrimonial, tal como consta do art. 50 do Código Civil, daí porque, nesse caso, é necessária a instauração do incidente de desconsideração da personalidade da pessoa jurídica devedora.4. Hipótese em que o TRF4, na vigência do CPC/2015, preocupou-se em aferir os elementos que entendeu necessários à caracterização, de fato, do grupo econômico e, entendendo presentes, concluiu pela solidariedade das pessoas jurídicas, fazendo menção à legislação trabalhista e à Lei n. 8.212/1991, dispensando a instauração do incidente, por compreendê-lo incabível nas execuções fiscais, decisão que merece ser cassada.5. Recurso especial da sociedade empresária provido.(REsp 1775269/PR, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 21/02/2019, DJe 01/03/2019)  (grifos)

Portanto, mesmo se tendo em vista os postulados próprios da lei 6.830/80, poderia haver compatibilidade em manejar o procedimento previsto nos artigos 133 a 137 do CPC, conferindo a outros, após instrução mínima com contraditório e ampla defesa, a responsabilidade tributária.

A seu turno, a 2º Turma do STJ exarou conclusão distinta no Resp. 1.786.311-PR. Segue a ementa:

REDIRECIONAMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL. SUCESSÃO DE EMPRESAS. GRUPO ECONÔMICO DE FATO. CONFUSÃO PATRIMONIAL. INSTAURAÇÃO DE INCIDENTE DE DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA. DESNECESSIDADE. VIOLAÇÃO DO ART. 1.022, DO CPC/2015. INEXISTÊNCIA.I - Impõe-se o afastamento de alegada violação do art. 1.022 do CPC/2015, quando a questão apontada como omitida pelo recorrente foi examinada no acórdão recorrido, caracterizando o intuito revisional dos embargos de declaração. II - Na origem, foi interposto agravo de instrumento contra decisão que, em via de execução fiscal, deferiu a inclusão da ora recorrente no polo passivo do feito executivo, em razão da configuração de sucessão empresarial por aquisição do fundo de comércio da empresa sucedida. III - Verificado, com base no conteúdo probatório dos autos, a existência de grupo econômico e confusão patrimonial, apresenta-se inviável o reexame de tais elementos no âmbito do recurso especial, atraindo o óbice da Súmula n. 7/STJ. IV - A previsão constante no art. 134, caput, do CPC/2015, sobre o cabimento do incidente de desconsideração da personalidade jurídica, na execução fundada em título executivo extrajudicial, não implica a incidência do incidente na execução fiscal regida pela Lei n. 6.830/1980, verificando-se verdadeira incompatibilidade entre o regime geral do Código de Processo Civil e a Lei de Execuções, que diversamente da Lei geral, não comporta a apresentação de defesa sem prévia garantia do juízo, nem a automática suspensão do processo, conforme a previsão do art. 134, § 3º, do CPC/2015. Na execução fiscal "a aplicação do CPC é subsidiária, ou seja, fica reservada para as situações em que as referidas leis são silentes e no que com elas compatível" (REsp n. 1.431.155/PB, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 27/5/2014). V - Evidenciadas as situações previstas nos arts. 124, 133 e 135, todos do CTN, não se apresenta impositiva a instauração do incidente de desconsideração da personalidade jurídica, podendo o julgador determinar diretamente o redirecionamento da execução fiscal para responsabilizar a sociedade na sucessão empresarial. Seria contraditório afastar a instauração do incidente para atingir os sócios-administradores (art. 135, III, do CTN), mas exigi-la para mirar pessoas jurídicas que constituem grupos econômicos para blindar o patrimônio em comum, sendo que nas duas hipóteses há responsabilidade por atuação irregular, em descumprimento das obrigações tributárias, não havendo que se falar em desconsideração da personalidade jurídica, mas sim de imputação de responsabilidade tributária pessoal e direta pelo ilícito. VI - Recurso especial parcialmente conhecido e, nesta parte, improvido.(REsp 1786311/PR, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 09/05/2019, DJe 14/05/2019) (grifos)

Nota-se, com base as conclusões do segundo Recurso Especial, haveria completa incompatibilidade entre os ditames da Lei de Execução Fiscal, e o incidente de desconsideração da personalidade jurídica, pois que se admite a imediata suspensão do processo com a disregard, e, ainda mais, a LEF apresentaria um procedimento com distintas exigências.  

Porém, conforme demonstrado nos tópicos anteriores, o incidente pode se mostrar ferramenta importante de eficiência para a máquina pública e o aparato judicial, ao permitir o reconhecimento de terceiros responsáveis tributários não identificados pela CDA, ou até mesmo, que não se enquadrem nos requisitos dos artigos 134 e 135, do CTN.   

Além do mais, poderá, também, servir de instrumento de proteção de injustiças para outros que comprovem não ostentar a condição de devedores, pois permite a prejudicados apresentar defesas, exercendo as garantias do contraditório e da ampla defesa.

Seguramente, as respostas produzidas no Resp. 1.775.269-PR , o primeiro dos comentados, conduz a uma solução muito mais consentânea com o escopo de regulamentação apresentado pelo Novo Código de Processo Civil e com o estudo de todo o sistema tributário brasileiro.

Em casos nos quais não se encontram respostas a respeito de quem sãos imputáveis tanto por via da CDA, quanto no disposto nas leis tributárias, será viável aproveitar uma nova ferramenta do sistema judicial.

O estudo do tema, como se comprovou até o momento, em nada recrimina essa solução, sob pena de a cobrança judicial tributária não se utilizar de um mecanismo legítimo previsto pelo ordenamento pátrio.

Por óbvio, todos os requisitos da disregard devem estar preenchidos para que venha a ser manejada, mas, se presentes, não há razão para desconsiderar esse instrumento reservado aos operadores do direito.

2. CONCLUSÃO

O artigo trouxe à tona uma discussão doutrinária e jurisprudencial a respeito da pertinência de uso do incidente da desconsideração da personalidade jurídica, constante do CPC, em casos que envolvem a atribuição de responsabilidade tributária a outros obrigados, no curso do procedimento da execução fiscal. 

Tendo por norte a impressão do autor sobre a problemática, e os fundamentos apresentados ao longo de todo o texto, ficou visualizada a pertinência de uso do instituto do afastamento esporádico da autonomia patrimonial de entes coletivos, permitindo-se, assim, maior segurança jurídica na determinação da sujeição passiva a distintos devedores, mesmo no curso da execução fiscal.

A efetivação da justiça tributária pode ganhar novos contornos, devendo-se permitir a disregard nas hipóteses em que a atividade administrativa de lançamento, com a emissão da CDA, e as disposições legais do CTN não permitam identificar terceiros devedores.

2.  BIBLIOGRAFIA

1. CUNHA, Leonardo Carneiro da. A Fazenda Pública em Juízo. 12. ed. São Paulo: Dialética, 2014; 
2. GAGLIANO, Pablo Stolze; FILHO, Rodolfo Pamplona. Novo Curso de Direito Civil. Parte Geral. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2013;
3. SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017;
4. SEGUNDO, Hugo de Brito Machado. Processo Tributário. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2019.