Quando mencionamos a terminologia “entidades sem fins lucrativos”, estamos abrangendo uma vasta gama de espécies, tais como as associações, as fundações, os sindicatos, as sociedades cooperativas, as entidades filantrópicas e beneficentes de assistência social e as instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural e científico.

Segundo o Art. 10 da Lei 9.718/98 (altera a Lei 9.532/97), considera-se entidade sem fins lucrativos a que não apresente superávit em suas contas ou, caso o apresente em determinado exercício, destine referido resultado, integralmente, à manutenção e ao desenvolvimento dos seus objetivos sociais.

As entidades sem fins lucrativos podem ser caracterizadas como entidades imunes ou isentas, dependendo de sua classificação constitucional ou em legislação ordinária, respectivamente.

As ONGs ambientais, objeto de nosso estudo, são classificadas como entidades isentas de tributação, sendo que a isenção caracteriza-se pelo benefício fiscal dado a determinadas pessoas (isenção prevista em lei). Ocorre o fato gerador do imposto, porém há uma lei que o isenta da tributação.

Isenção pode ser definida como um favor fiscal, de natureza temporária, do qual exclui-se o pagamento do tributo.

O art. 15 da Lei 9.532/97, conjugado com o art. 174 do RIR/99, considera como isentas as instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural e científico e as associações civis que prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos.

Observando o art. 195, § 7º, da Constituição Federal de 1988, encontramos o termo “isenção” aplicado de forma errônea, pois deve ser interpretado como “imunidade”.

Tal isenção refere-se ao imposto de renda e à contribuição social sobre o lucro líquido, não alcançando o imposto incidente na fonte sobre rendimentos e ganhos de capital auferidos em aplicações financeiras de renda fixa ou de renda variável, o qual é considerado tributação exclusivamente na fonte.

Lucro ou Superávit

A Lei 9.532/97, art. 12, § 2º, alterada parcialmente pela Lei 9.718/98, art. 10, conjugada com o art. 170, § 2º, do Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99 (Dec. 3.000/99) classifica a entidade sem fins lucrativos aquela que não apresente superávit em suas contas ou, caso o apresente em determinado exercício, destine o resultado, integralmente, à manutenção e ao desenvolvimento dos seus objetivos sociais.

Requisitos para o Gozo da Isenção

Deve ser determinada pela lei, especificando as condições e os requisitos para a sua concessão, sobre quais tributos incide e o prazo de sua duração, conforme o art. 176 do CTN.

Conforme as Leis 9.532/97, arts. 12, § 2º, “a” a “e” e 15, § 3º, e 9.718/98, as entidades consideradas isentas pela finalidade ou objeto deverão atender aos seguintes requisitos:

I – não remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos serviços prestados;

II – aplicar integralmente os seus recursos na manutenção e desenvolvimento dos objetivos sociais;

III – manter escrituração completa de suas receitas e despesas em livros revestidos das formalidades que assegurem a respectiva exatidão;

IV – conservar em boa ordem, pelo prazo de 5 anos, contado da data da emissão, os documentos que comprovem a origem de suas receitas e a efetivação de suas despesas, bem assim a realização de quaisquer outros atos ou operações que venham a modificar sua situação patrimonial;

V – apresentar, anualmente, declaração de informação (DJPJ), em conformidade com o disposto em ato da SRF.

Declaração de Isenção do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica
As pessoas jurídicas isentas/imunes, que atendam às condições aqui expostas, exceto as Unidades Executoras do Programa Dinheiro Direto na Escola, estão obrigadas à apresentação da declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica, a qual deverá ser entregue até o último dia do mês fixado no programa da DIPJ.

O Recibo de Entrega da Declaração de Pessoa Jurídica Imune ou Isenta, devidamente autenticado pelo órgão receptor, servirá como documento comprobatório da isenção do pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, podendo essa finalidade, inclusive, servir como comprovante dessa condição perante terceiros.

Perda de Isenção

Sem prejuízo das demais penalidades previstas na lei, a Secretaria da Receita Federal suspenderá o gozo da isenção, relativamente aos anos-calendários em que a pessoa jurídica houver praticado ou, por qualquer forma, houver contribuído para a prática de ato que constitua infração a dispositivo da legislação tributária, especialmente no caso de informar ou declarar falsamente, omitir ou simular o recebimento de doações em bens ou em dinheiro, ou, de qualquer forma, cooperar para que terceiro sonegue tributos ou pratique ilícitos fiscais (Lei 9.532/97, art. 15, § 3º).

Considera-se, também, infração a dispositivo da legislação tributária o pagamento, pela instituição isenta, em favor de seus associados ou dirigentes, ou, ainda, em favor de sócios, acionistas ou dirigentes de pessoa jurídica a ela associada por qualquer forma, de despesas consideradas indedutíveis na determinação da base de cálculo do imposto sobre a renda ou da contribuição social sobre o lucro líquido (Lei 9.532/97, art. 13, parágrafo único).

Os procedimentos a serem adotados pela fiscalização tributária nas hipóteses que ensejem a suspensão da isenção encontram-se disciplinados no art. 32 da Lei 9.430/96, sendo o referido dispositivo aplicável também a fatos geradores ocorridos antes da sua vigência, tendo em vista se tratar de norma de natureza meramente instrumental.

Rendimentos Pagos ou Creditados

A instituição isenta é obrigada a recolher os tributos retidos sobre os rendimentos por elas pagos ou creditados, bem como cumprir as obrigações acessórias daí decorrentes.

DIRF - Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte

Relativamente aos rendimentos pagos ou creditados, a instituição deve entregar os respectivos comprovantes aos beneficiários, bem assim apresentar a DIRF, observadas as normas editadas pela Secretaria da Receita Federal.

DCTF

De acordo com o Art. 2º da Instrução Normativa RFB 903/2008, ficam obrigadas à apresentação da DCTF Mensal as pessoas jurídicas de direito privado:

I - cuja receita bruta auferida no segundo ano-calendário anterior ao período correspondente à DCTF a ser apresentada tenha sido superior a R$ 30.000.000,00 (trinta milhões de reais);

OBS.: Entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas.

II - cujo somatório dos débitos declarados nas DCTF relativas ao 2º ano-calendário anterior ao período correspondente à DCTF a ser apresentada tenha sido superior a R$ 3.000.000,00 (três milhões de reais);

III - cuja massa salarial constante das Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP) no 2º ano-calendário anterior ao período correspondente à DCTF a ser apresentada tenha sido igual ou superior a R$ 9.000.000,00 (nove milhões de reais);

IV - cujo valor total dos débitos declarados na GFIP no 2º ano-calendário anterior ao período correspondente à DCTF a ser apresentada tenha sido igual ou superior a R$ 3.000.000,00 (três milhões de reais); ou

V - sucessoras, nos casos de incorporação, fusão ou cisão total ou parcial ocorridos quando a incorporada, fusionada ou cindida estava sujeita à mesma obrigação em decorrência de seu enquadramento nos parâmetros de receita bruta auferida ou de débitos declarados.

De acordo com a Instrução Normativa RFB 903/2008, as pessoas jurídicas devem apresentar a:

a) DCTF Mensal até o 15º dia útil do 2º mês subseqüente ao mês de ocorrência dos fatos geradores; ou

b) DCTF Semestral:

b.1) até o 5º dia útil do mês de outubro, no caso de DCTF relativa ao 1º semestre do ano-calendário; e

b.2) até o 5º dia útil do mês de abril, no caso de DCTF relativa ao 2º semestre do ano-calendário anterior.

No caso de extinção, incorporação, fusão ou cisão total ou parcial, a DCTF Mensal ou a DCTF Semestral deve ser apresentada pela pessoa jurídica extinta, incorporada, incorporadora, fusionada ou cindida, até o 5º dia útil do 2º mês subseqüente ao da realização do evento.

A obrigatoriedade de apresentação na forma prevista acima não se aplica, para a incorporadora, nos casos em que as pessoas jurídicas, incorporadora e incorporada, estejam sob o mesmo controle societário desde o ano-calendário anterior ao do evento.

DACON

De acordo com o art. 5º da Instrução Normativa SRF 590/2005, com redação dada pela IN RFB 816/08, estão dispensadas da apresentação do DACON as pessoas jurídicas imunes e isentas do Imposto de Renda, cujo valor mensal das contribuições a serem informadas no DACON seja inferior a R$ 10.000,00 (dez mil reais).

A pessoa jurídica imune ou isenta ficará obrigada à apresentação do DACON a partir do mês ou semestre em que o limite fixado seja ultrapassado, permanecendo sujeita a essa obrigação em relação aos períodos seguintes do ano-calendário em curso.

Comprovação Perante Terceiros

A pessoa jurídica isenta/imune deverá manter em boa guarda o Recibo de Entrega, autenticado pela Secretaria da Receita Federal por ocasião da entrega da Declaração de Isenção, pois o mesmo constitui-se em documento hábil para comprovação de sua condição perante terceiros.

Escrituração das Receitas e Despesas

A escrituração completa ou regular deve ser feita de acordo com a técnica contábil, devendo satisfazer os seguintes requisitos:

1. ser mantida nos registros contábeis exigidos pela lei, autenticados pelas autoridades competentes;

2. ter os registros escriturados em idioma e moeda nacionais, segundo ordem uniforme de contabilidade, em forma mercantil, com individualização e clareza, sem intervalo em branco nem entrelinhas, borraduras, raspaduras ou emendas, em ordem cronológica;

3. compreender todas as operações ou transações de conta própria e alheia e incluir todos os rendimentos, custos, despesas, deduções, encargos ou perdas;

4. ter os lançamentos comprovados mediante documentação guardada em boa ordem;

5. estar sob responsabilidade de profissional habilitado, salvo quando a lei expressamente dispensar.

O livro Diário é fundamental para as entidades imunes e isentas, visto que constitui o registro básico de toda escrituração contábil, tornando-se assim, indispensável.

Desenvolvimento de Atividade Paralela ao seu Fim Social
Muitas entidades sem fins lucrativos desenvolvem atividades sob a alegação de que os resultados auferidos nas mesmas devam reverter integralmente como financiamento do objetivo social previsto. No entanto, havendo concorrência desleal, há probabilidade de desenquadramento da condição de imunidade ou isenção. Pode ser argüida a concorrência desleal, em violação ao art. 173, § 4º da nossa Carta Magna.

No tocante ao desvirtuamento dos objetivos das entidades isentas, a SRF manifestou entendimento em várias decisões, algumas reproduzidas abaixo:

a) não perdem a condição de entidade imune/isenta do Imposto de Renda as entidades de assistência social e as de caráter beneficente, filantrópico e caritativo que, cedendo seu nome para campanha publicitária de empresa comercial, dela recebe, em doação, percentual sobre o valor das vendas realizadas (Decisão 655/1997 da 6ª Região Fiscal);

b) à entidade beneficiada pelo regime de isenção nada obsta que aufira rendimentos provenientes de aluguel relativo a espaço não ocupado em sua sede, desde que continue cumprindo seus objetivos estatutários e aplique integralmente seu resultado operacional na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais (Decisão 292/1997 da 7ª Região Fiscal);

c) as entidades constituídas para fins nada lucrativos, mas que venham a exercer atividades econômicas ou comerciais, não se caracterizam como isentas de tributos; também não são isentas as entidades que prestem serviços de pesquisa de mercado, pesquisa de opinião pública, assessoria de recursos humanos, assessoria de marketing, consultoria de economia ou promovam eventos comunitários, tais como encontros, congressos, cursos e outros assemelhados (Decisões 31/1998, 63/1998 e 209/1998 da 6ª Região Fiscal, e Decisões 219/1998 e 266/1998 da 7ª Região Fiscal);

d) não perde o direito ao favor isencional a pessoa jurídica isenta do Imposto de Renda na forma do art. 15 da Lei 9.532/1997, que realize atividade comercial de bar e lanchonete dentro de suas dependências e em benefício de seus usuários (Decisão 72/1998 da 9ª Região Fiscal);

e) a participação societária de entidade filantrópica em pessoa jurídica de fins econômicos elide a isenção do Imposto de Renda, dirigida às entidades de fins ideais, por representar recursos desviados da manutenção e desenvolvimento de seu objeto social (Decisão 125/1998 da 9ª Região Fiscal).

Obrigação de Reter o Imposto

A isenção/imunidade não exclui a atribuição por lei, às entidades imunes ou isentas, da condição de responsáveis pelo imposto que lhes caiba reter na fonte e não as dispensa da prática de atos, previstos em lei, assecuratórios do cumprimento de obrigações tributárias por terceiros. A falta do cumprimento dessas obrigações implica inclusive na suspensão do benefício (§§ 1º e 2º do art. 169 do RIR/1999).

Imposto de Renda e Contribuição Social Sobre o Lucro

As entidades sem fins lucrativos, desde que atuem apenas nos parâmetros estabelecidos em seus estatutos sociais, serão isentos do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas – IRPJ, e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL.

PIS – Folha de Pagamento

A contribuição ao PIS será determinada mensalmente, com base na folha de salários, à alíquota de 1%, pelas entidades imunes e isentas. Aplica-se a alíquota de 1% sobre o total bruto da folha de pagamento mensal dos empregados.

O Dec. 4.524/02, art. 50, parágrafo único, estabelece que não integram a base de cálculo o salário-família, o aviso prévio indenizado, o Fundo de Garantia por Tempo de Serviço pago diretamente ao empregado na rescisão contratual e a indenização por dispensa, desde que dentro dos limites legais.

COFINS

Temos que a contribuição para o PIS/Pasep será determinada com base na folha de salários, à alíquota de 1%, pelas seguintes entidades:

I – templos de qualquer culto;

II – partidos políticos;

III – instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12 da Lei 9.532/97;

IV – instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as associações, a que se refere o art. 15 da Lei 9.532/97;

V – sindicatos, federações e confederações;

VI – serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei;

VII – conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas;

VIII – fundações de direito privado e fundações públicas instituídas ou mantidas pelo Poder Público.

Para as entidades enquadradas acima, haverá não-incidência da Cofins apenas sobre as receitas relativas às atividades próprias desta.

Retenção PIS/COFINS/CSLL

Entidades imunes e isentas devem efetuar a retenção em relação aos pagamentos que efetuarem a outras PJ pelos serviços de:

- Limpeza, conservação, manutenção, segurança, vigilância, transporte de valores, locação de mão de obra;

- Serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber

- 40 serviços elencados no art. 647 do RIR/99 (Decreto 3.000/99)

 IN SRF 459/2004
 Alíquota 4,65%
 Valor igual ou inferior a R$n 5.000,00 (não há retenção)

Contabilidade

As entidades sem fins lucrativos devem observar as regras expostas nas Resoluções do Conselho Federal de Contabilidade 926/01, alterada pela Resolução 966/03.

Temos as seguintes normas brasileiras de contabilidade técnica dispondo sobre o tema:

 NBC T 10.16
 NBC T 10.4 - Fundações
 NBC T 10.18 - Entidadesn Sindicais e Associações de Classe
 NBC T 10.19 - Entidades sem Finalidaden de Lucros

Conclusão

Este foi apenas um resumo sobre um tema tão grandioso. Desejando obter maiores informações, pode-se consultar o livro “Entidades Sem Fins Lucrativos – Imunidade e Isenção Tributária”, 5ª edição. Curitiba: Juruá Editora, 2008.