Conforme preceitua a inteligência do verbete sumular nº 24 do Pretório Excelso, para a tipificação de delitos contra a ordem tributária, aqueles previstos na lei 8.137/90, é imprescindível o lançamento definitivo do tributo objeto do crime, o qual verifica-se após processo administrativo fiscal em que seja garantida a ampla defesa e contraditório.

Diz a súmula nº 24/STF:

Não se tipifica crime material contra a ordem tributária, previsto no art. 1º, incisos I a IV, da Lei 8.137/1990, antes do lançamento definitivo do tributo.

Neste contexto, a ordem normativo-tributária impõe que o crédito tributário poderá ser suspenso nas hipóteses expostas no Art.151 do CTN, dentre elas o parcelamento do débito, promovido perante autoridade administrativa da esfera credora dos débitos fiscais, com a consequente suspensão da exigibilidade dos créditos tributários, desde que as parcelas acordadas sejam adimplidas.

Desta forma, extrai-se que o parcelamento do débito fiscal, por suspender a exigibilidade do crédito tributário advindo daquele débito, impediria a promoção ministerial de uma Ação Penal por crime contra a administração tributária, pois impediria a tipificação do delito, por faltar a elementar normativa do tipo, qual seja: o tributo.

Logo, o processo administrativo fiscal que resulte no lançamento definitivo do tributo constitui-se numa espécie de “exame de corpo de delito tributário”, sem o qual a persecução penal não se justificaria sem que este concluísse que está presente a materialidade do crime tributário, isto é, se há ou não um tributo.

Tal peculiaridade deve-se, dentre outros, ao fato de que os crimes contra a ordem tributária são crime materiais, necessitando de um resultado naturalístico para sua tipificação e consequente exercício do ius puniendi estatal.

Tomamos como exemplo o crime de sonegação fiscal, insculpido no Art.1º da lei 8.137/90:

Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:

I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;

II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;

III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro documento relativo à operação tributável;

IV - elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso ou inexato;

V - negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.

Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.

De superficial leitura do texto normativo exposto conclui-se que para que se tipifique o crime de sonegação fiscal é necessário que haja um tributo, o qual não pode ser apurado por meios judiciários, razão pela qual faz-se necessário o curso de um processo administrativo fiscal adequado para constatar a existência ou não do tributo.

Nesta seara, concluímos que a pretensão penal de punir no âmbito tributário encontra dificuldades numa hipótese em que o ordenamento pátrio verifica a dependência da instância penal com a instância administrativa.

Tendo em visto o exposto acerca do resultado naturalístico necessário para a punição de crimes que versem sobre tributos e a necessidade de prévio lançamento deste, verifica-se que a súmula editada pela Suprema Corte se aplica, a priori, apenas a crimes contra a ordem tributária, conforme se verifica de sua redação já mencionada.

Entretanto, o Supremo Tribunal Federal teve para si atraída a apreciação de caso em que um Tabelião de Cartório de Notas teria se apropriado de verbas oriundas do Fundo de Desenvolvimento da Justiça (FDJ), fundamento pelo qual o parquet, na ocasião, promoveu ação penal pelo crime de peculato, considerando a equiparação do cargo ocupado a natureza de funcionário público.

Condenado em primeira instância, o caso chegou ao Supremo Tribunal Federal em sede de Recurso Ordinário em Habeas Corpus, recebendo o número 75.768/RN, sob a relatoria do Ministro Saldanha Palheiros, em que a defesa requisitou a suspensão da ação penal, tendo em vista que o débito tributário devido, oriundo da ausência de repasse do FDJ, estaria com sua exigibilidade suspensa, ante o parcelamento deste perante a autoridade administrativa competente, qual seja, a Procuradoria Geral do Estado.

A controvérsia girou em torno do fato de que embora o crime de peculato não seja espécie delitiva que ofenda a ordem tributária, mas sim a administração pública, a ação penal que verse sobre este tipo penal não exigiria a constatação de lançamento definitivo do débito tributário, conforme exigido pela Súmula 24, apesar de possuir natureza material, exigindo resultado naturalístico.

Para fins de esclarecimento, pontuamos que o mencionado Fundo de Desenvolvimento da Justiça trata-se de verba de natureza sui generis, pois é composto de diversos tipos de verbas voltadas para o desenvolvimento das atividades do Poder Judiciário. Não obstante, apesar da natureza sui generis do Fundo, este detém natureza notavelmente tributária, pois a maior parte de sua composição é derivada de tributos, como a taxa de fiscalização que o integra.

Portanto, acolhendo os brilhantes argumentos expostos pela defesa, a Corte Suprema entendeu que apesar do crime de peculato não ofender bens jurídicos tratados na normativa vassala, este tipo penal exige a constatação da materialidade da conduta imputada a qual, no caso em tela, trata-se de apropriação de tributo de que o agente tinha a posse em razão do cargo que ocupava.

Logo, o entendimento proveniente do julgamento recursal foi no sentido de que, para que se verifique a tipicidade da conduta imputada pelo Ministério Público, seria necessário que se tivesse presente a exigibilidade do crédito tributário advindo daquele débito fiscal pois, caso assim não fosse, o resultado naturalístico de “apropriar-se” estaria prejudicado, não havendo que se considerar a lúdica possibilidade do agente se apropriar de valores que compõe débito tributário que se encontra suspenso quanto a sua exigibilidade.

Com este entendimento, o Supremo Tribunal Federal entendeu pela aplicação do verbete sumular vinculante nº 24, visto que a conduta narrada na exordial acusatória pressupõem a “apropriação” de valores que, apesar de sui generis, guardam estrita natureza tributária, fato que se justifica pelo permissivo de parcelamento do débito em sede administrativa.